قوانین حوزه صدور صورتحساب رسمی

بدون شک قوانین و مقررات حوزه صورتحساب از جمله مهمترین مقررات و تکالیف در حوزه مالیات های مستقیم و ارزش افزوده می باشند. آیین نامه تحریر دفاتر موضوع ماده 95 قانون مالیات های مستقیم و همچنین ماده 19 قانون مالیات بر ارزش افزوده، صدور صورتحساب را از جمله مهترین تکالیف مودی بیان می کنند. در این مطلب قصد داریم نکات کاربردی که درخصوص این تکلیف مهم بر عهده مودی می باشد را شرح دهیم.

قوانین حوزه صدور صورتحساب رسمی

تعریف صورتحساب رسمی

در آیین نامه تحریر دفاتر صورتحساب بدین شکل تعریف شده است که فرمی است که در موارد فروش کالا یا ارائه خدمات بصورت دستی یا شماره سریال چاپی و یا ماشینی با شماره سریال ماشینی و یا توسط سامانه صندوق فروش صادر می گردد. از تعریف فوق همچنین استنباط می شود که صورتحساب فقط منحصر به فروش کالا نبوده و در موارد ارائه خدمات نیز صورتحساب صادر می گردد.

معافیت از صدور صورتحساب رسمی

تنها در شرایط زیر مودی الزامی به صدور صورتحساب ندارد:

طبق تبصره 2 ماده 8 آیین نامه تحریر دفاتر، در صورتی که صاحبان مشاغل گروه سوم این آیین­نامه، مشمول اجرای قانون مالیات بر ارزش افزوده نباشند، برای معاملات خود تا سقف 5% حد نصاب معاملات کوچک موضوع تبصره 3 قانون برگزاری مناقصات، الزامی به صدور صورت­حساب رسمی نخواهند داشت. حد نصاب معاملات کوچک در سال 98 مبلغ 328 میلیون ریال تعیین شده است؛ که 5 درصد آن مبلغ 16،400،000 ریال می باشد.

بدیهی است که طبق ماده 19 قانون مالیات بر ارزش افزوده، مودیان مشمول این قانون مکلف به صدور صورتحساب و درج مبلغ و مقدار مالیات و عوارض هستند.

بنابراین تنها صاحبان مشاغل گروه سوم موضوع آیین نامه تحریر دفاتر که مودی نظام ارزش افزوده نیز نیستند، تا سقف مبلغ 16،400،000 ریال فروش و یا ارائه خدمات ملزم به ارائه صورتحساب رسمی نیستند. خاطر نشان می سازد در صورتی که خریدار تقاضای صورتحساب نماید حتی تحت شرایط مذکور مودی ملزم به ارائه صورتحساب رسمی است.

انواع صورتحساب رسمی

1.      صورتحساب نوع اول

این نوع صورتحساب باید شامل حداقل موارد زیر باشد.

  • شماره سریال
  • تاریخ
  • اطلاعات هویتی شامل نام، نام خانوادگی یا نام شخص حقوقی، شماره اقتصادی، نشانی کامل و کدپستی فروشنده و خریدار
  • مشخصات کالا یا خدمات ارائه شده، مقدار و مبلغ
  • مبلغ مالیات و عوارض ارزش افزوده

نکته: در صورتی که فروشنده یا خریدار هنوز کد اقتصادی خود را دریافت ننموده اند درج شناسه ملی اجباری می باشد.

نکته: تنها در صورتی که فروشنده مودی نظام ارزش افزوده است و گواهی ارزش افزوده دریافت نموده مجاز به درج مالیات و عوارض و اخذ از خریدار می باشد.

نکته: طبق تبصره ماده 19 قانون مالیات بر ارزش افزوده، کالاهای مشمول مالیات که بدون رعایت مقررات وضوابط این قانون عرضه گردد، علاوه بر جرائم متعلق وسایر مقررات مربوط موضوع این قانون، کالای قاچاق محسوب و مشمول قوانین و مقررات مربوط می شود.

2.      صورتحساب نوع دوم

این صورتحساب صرفا در موارد استفاده از سامانه صندوق فروش صادر می شود که حداقل شامل موارد زیر است.

  • شماره سریال
  • تاریخ
  • اطلاعات هویتی شامل نام، نام خانوادگی یا نام شخص حقوقی، شماره اقتصادی، نشانی کامل و کدپستی فروشنده
  • مشخصات کالا یا خدمات ارائه شده، مقدار و مبلغ
  • مبلغ مالیات و عوارض ارزش افزوده

نکته: مهمترین تفاوت های صورتحساب نوع اول و دوم عبارتند از نخست، صورتحساب نوع دوم صرفا در موارد استفاده از صندوق مکانیزه فروش صادر می گردد و دوم، در صورتحساب نوع دوم الزامی به درج اطلاعات هویتی خریدار نیست حتی اگر خریدار شخص حقوقی باشد.

نکته: مودیان مشمول استفاده از سامانه صندوق مکانیزه فروش طی بخشنامه شماره 503/93/200 مورخ 9802/27 اعلام شده اند.

3.      صورتحساب نوع سوم (صورتحساب الکترونیکی)

این نوع صورتحساب که به مراتب کمتر شناخته شده است باید شامل حداقل اطلاعات صورتحساب نوع اول باشد. این صورتحساب از طریق سامانه ثبت برخط معاملات یا سامانه ثامن به نشانی اینترنتی www.oil169.ir صادر و به تایید خریدار رسیده و کد رهگیری سازمان امور مالیاتی را دریافت می کند. الزامات صدور صورتحساب نوع سوم طی بخشنامه 41/96/200 مورخ 96/03/20 ابلاغ شده است.

موارد خاص در صدور صورتحساب

1.      نحوه اعمال مالیات و عوارض ارزش افزوده در صورتحساب رسمی

همانطور که پیش تر عرض کردیم، یکی از فاکتورهای اصلی صورتحساب رسمی درج مبلغ مالیات و عوارض ارزش افزوده است. نرخ مالیات و عوارض ارزش افزوده در سال 98 همچنان 6 درصد مالیات و 3 درصد عوارض جمعا 9 درصد (به استثنای کالاهای خاص) روی کل مبلغ صورتحساب است. یکی از اشتباهات رایج در این خصوص کسر تخفیف فروش پس از مالیات و عوارض است. مالیات و عوارض باید به ماخذ مبلغ فروش پس از کسر تخفیف باشد. پس مراقب باشید این اشتباه را مرتکب نشوید.

2.      شماره سریال صورتحساب رسمی

به جهت اعمال کنترل های داخلی مناسب صورتحساب رسمی شما باید دارای شماره سریال با تسلسل باشند. بدین صورت که اگر حتی در صدور یک صورتحساب اشتباه تایپی، دستی یا ماشینی بوجود آمد آن صورتحساب نباید امحا شود. بلکه صورتحساب باطل شده و صورتحساب شماره بعد بطور صحیح صادر می گردد. صورتحساب های ابطال شده برای اهداف کنترلی در اسناد و بایگانی نگهداری می شوند. 

3.      الزامات شکلی صدور صورتحساب

  • صورتحساب رسمی می تواند با استفاده از نرم افزار یا بصورت فرم آماده و بصورت دستی صادر گردد.
  • حتما در پایین صورتحساب طریقه خرید را اعم از نقدی، غیرنقدی، اقساطی و … و همچنین نحوه تسویه حساب با مشتری را ذکر کنید.
  • اگر توضیحات بیشتری نیاز است در قسمت توضیحات بنویسید.
  • در قسمت مهر و امضای فروشنده، مهر و امضای معتبر شرکت درج شود.
  • مبلغ کل صورتحساب را به عدد و حروف ذکر کنید.
  • بهتر است از هر صورتحساب سه نسخه داشته باشید. یک نسخه جهت ارائه به مشتری نسخه دوم جهت بایگانی اسناد و مدارک شرکت و نسخه سوم جهت ارائه به اداره امور مالیاتی در رسیدگی مالیاتی.

منظور از صورتحساب غیررسمی چیست؟

اگر به عنوان حسابدار در حال فعالیت هستید حتما تاکنون این نام را شنیده اید. صورتحساب غیررسمی!!!

منظور از این نوع صورتحساب چیست؟ درباره این نوع صورتحساب چه نوع الزاماتی در قانون پیش بینی شده است؟ آیا قوانین و مقررات خاصی دارد؟

در ادبیات عامیانه رایج حسابداری، زمانی که شرکت ها قصد فرار مالیاتی و کتمان درآمد دارند از اصطلاح صورتحساب غیررسمی! که هیچ کجای قوانین و مقررات نیست، استفاده می کنند. منظور این است که این صورتحساب در دفاتر قانونی ثبت نشده و در سامانه فهرست معاملات فصلی نیز اعلام نمی شود. با توجه به اینکه کتمان درآمد جرم مالیاتی است، لطفا از پذیرش و صدور چنین صورتحسابی جدا خودداری کنید.

رای شعبه سوم دیوان عدالت اداری

دستورالعمل‌های شماره ۲۰۰/۹۵/۵۰۵ مورخ ۱۳۹۵/۲/۴ و ۲۰۰/۹۶/۵۰۵ مورخ 24/02/96 در مورد نحوه بررسی و رسیدگی به تراکنش‌های بانکی مشکوک است. در دستورالعمل دوم (که در عین حال دستورالعمل اولی را ملغی کرده است)، مقررات مربوط به نحوه رسیدگی به گردش‌های حساب‌های بانکی آمده است و گفته که در حالت‌های مختلف، چه اقداماتی باید نسبت به این حساب‌ها انجام داد. سؤالی که در اینجا می‌خواهیم به آن پاسخ دهیم آن است که آیا با استناد به این دستورالعمل می‌توان بر اساس گردش‌های مالی قبل از سال ۱۳۹۵ (تاریخ لازم‌الاجرا شدن اصلاحیة قانون مالیات‌های مستقیم) برای صاحبان این حساب‌ها درآمد منظور و از محلِ آن‌ها مالیات گرفت؟

موضوع از چه قرار است؟

طبق دستورالعمل‌ مربوط به نحوه رسیدگی به تراکنش‌های بانکی مشکوک که شماره‌های آن‌ها (دستورالعمل سال ۱۳۹۵ با صدور دستورالعمل سال ۱۳۹۶ لغو شده است و اکنون صرفاً دستورالعمل اخیرالذکر، لازم‌الاجراست) در مقدمه آمده است، در هر اداره کل مالیاتی، یک یا چند گروه رسیدگی ویژه جهت رسیدگی به تراکنش‌های بانکی واصله، تشکیل شده و بر اساس آنچه که در این دستورالعمل‌ها آمده، نسبت به بررسی و تعیین وضعیتِ گردش‌های بانکی اقدام می کنند. طبق بند (۱۵) دستورالعمل، اداره مالیاتی می‌تولند با رعایت مهلت ماده (۱۵۷) ق.م.م (مرور زمان پنج‌ساله)، برگ تشخیص مالیات یا متمم آن صادر کند. در همین راستا یکی از ادارات امور مالیاتی استان اصفهان با استناد به دستورالعمل‌های مذکور (در مورد نحوه رسیدگی به تراکنش‌های بانکی مشکوک)، گردش‌های حساب‌ یک مؤدی را که قبل از تاریخ صدور دستورالعمل‌ها انجام گرفته است، مورد رسیدگی قرار داده و با استناد به گردش‌ حسابِ او، برای وی برگ تشخیص مالیات صادر کرده است. مؤدی مذکور نیز به هیئت‌های حل اختلاف مالیاتی ادارة مالیاتی مربوطه شکایت برده است با این مضمون که نمی‌توان با استناد به دستورالعمل‌های بالا، گردش‌های «قبل از تاریخ قبل از سال ۱۳۹۵» را مورد رسیدگی قرار داد و مبتنیِ بر آن مالیات گرفت؛ توضیح اینکه جوازِ رسیدگی به حساب‌های بانکی و صدور برگ تشخیص مالیات مبتنی بر آن، با اصلاح قانون مالیات‌های مستقیم در تاریخ 94/04/31 و از زمان لازم‌الاجرا شدنِ اصلاحیه (95/01/01) داده شده است و دستورالعمل‌های مذکور که بر اساس اصلاحیه و پس از سال ۱۳۹۵ صادر شده است، نمی‌تواند با رسیدگی به اطلاعات حساب قبل از سالِ ۱۳۹۵، از مؤدی مالیات دریافت کند؛ در واقع تشخیص درآمد و مالیات بر اساس حساب‌های بانکی صرفاً منحصر به بعد از سال ۱۳۹۵ می‌باشد. هیئت‌های بدوی و تجدیدنظر مربوطه اما اعتراضِ مؤدی را وارد ندانسته و برگ تشخیص مالیات را مورد تأیید می‌دهند. در ادامه، مؤدی نسبت به رأی صادرة هیئت تجدیدنظر به دیوان عدالت اداری شکایت می‌کند و ضمنِ غیرقانونی دانستن اخذ مالیات بر اساس اطلاعاتِ حساب بانکی قبل از تاریخ صدور دستورالعمل‌ها، از دیوان تقاضای نقضِ رأی هیئت حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر اداره امور مالیاتیِ مربوطه می‌کند.

شعبه دیوان در مورد شکایتِ مؤدی چه می‌گوید؟

شعبه سوم دیوان عدالت اداری در مقدمة رأی خود که در تاریخ  98/05/06 صادر شده است، دو نکته را به خوبی مورد تأکید قرار می‌دهد. ابتدا با استناد به ماده (۲۳۷) قانون مالیات‌های مستقیم، این نکته را یادآور می‌شود که «برگ تشخیص مالیات باید بر اساس مأخذ صحیح و متکی به دلایل و اطلاعات کافی و … تنظیم گردد». سپس ماده (۲۴۸) ق.م.م را مورد اشاره قرار می‌دهد و می‌گوید: «رأی هیئت حل اختلاف مالیاتی بایستی متضمن اظهارنظر موجّه و مدلّل نسبت به اعتراض مؤدی بوده و در صورت اتخاذ تصمیم به تعدیل درآمد مشمول مالیات، جهات و دلایل آن توسط هیئت در متن رأی قید شود». در نهایت شعبة دیوان با تکیه بر نظر «هیئت تخصصی اقتصادی مالی دیوان عدالت اداری»، دستورالعمل‌های صادره را صرفاً در مورد سال‌های بعد از سال ۱۳۹۵ لازم الاجرا می‌داند و ضمن وارد دانستنِ شکایتِ مؤدی، رأی هیئت تجدیدنظر حل اختلاف مالیاتی را نقض و برای رسیدگی مجدد به شعبه هم‌عرض ارسال می‌کند.

بنابراین حسبِ آنچه در بالا گفته شد و رأی شعبه دیوان نیز حکایت از آن دارد، مخاطبان توجه داشته باشند که ادارت امور مالیاتی نمی‌توانند با رسیدگی به حساب‌های بانکی افراد، بر اساس اطلاعات حسابِ آنها، نسبت به قبل از سال ۱۳۹۵، برگ تشخیص مالیات برای آنها صادر کرده و از آنها مالیات دریافت کنند چرا که جوازِ این کار (یعنی بررسی حساب‌های بانکی افراد) برای بعد از سال ۱۳۹۵ بوده و صرفاً از این تاریخ به بعد است که ادارت می‌توانند با استناد به حساب‌های افراد، از آنها نسبت به اطلاعاتِ حساب بانکی‌شان توضیح خواسته و در صورت احرازِ درآمد، برای آنها برگ تشخیص مالیات صادر کنند. در صورت عدم رعایت این نکته توسط ادارات امور مالیاتی، آشکار است که می‌توان نسبت به آن در ابتدا به هیئت‌های حل اختلاف مالیاتی بدوی و تجدیدنظر شکایت برد و در نهایت اگر هیئت‌های مذکور شکایت مؤدی را وارد ندانستند، با شکایت به دیوان عدالت اداری، اقدامِ ادارات مالیاتی و آرای هیئت‌ها را بی‌اثر کرد.

ذخیره مطالبات مشکوک الوصول

همیشه بزرگترین ریسک در فروش بخصوص فروش های اقساطی و بلندمدت لاوصول ماندن طلب از بدهکاران بوده است. این واقعیت از دیدگاه علم حسابداری پنهان نمانده و به جهت شفافیت هرچه بیشتر حسابها و از آن مهمتر رعایت اصل تطابق لازم است.که در پایان هر دوره مالی برای مانده حساب بدهکاران (حسابهای دریافتنی) تصمیماتی اتخاذ شود که در این مطلب قصد داریم درباره این تصمیم صحبت کنیم.

ذخیره مطالبات مشکوک الوصول چیست؟

تجربه ثابت کرده که اغلب اوقات تمام حسابهای دریافتنی وصول نمی شوند. این واقعه میتواند دلایل مختلفی داشته باشد. ورشکستگی یا اعسار مشتری، تقلب در معامله، کلاهبرداری و … . از دیدگاه حسابداری این واقعه باید از پیش بطور مناسب محاسبه و افشا شود. مهمترین دلیل برای انجام این کار رعایت اصل تطابق است. یعنی درآمدها در دوره ای که به وقوع می پیوندند و هزینه های مرتبط با آن درآمدها نیز در همان دوره شناسایی و ثبت شوند.

انواع روش های محاسبه ذخیره مطالبات مشکوک الوصول

انواع روش ها شامل:

1.      روش درصدی از حسابهای دریافتنی

در این روش با توجه به نوع صنعت، مشتریان، میتوان وصول مطالبات و تجارت گذشته درصدی از مانده حساب های دریافتنی در پایان دوره به عنوان ذخیره مطالبات مشکوک وصول در نظر گرفته می شود. درصد مزبور برآوردی بوده و وابسته به نظر مدیریت شرکت است.

مثال: مانده حسابهای دریافتنی شرکتی در ابتدای سال 97 مبلغ 200 میلیون ریال می باشد. طی دوره 700 میلیون ریال فروش نسیه و 500 میلیون ریال وصول حسابهای دریافتنی داشته است. روش محاسبه ذخیره مطالبات مشکوک الوصول 2 درصد مانده حسابهای دریافتنی است. مطلوبست محاسبه ذخیره مطالبات مشکوک الوصول در پایان سال 97.


400 = 500 – 200 + 700
8 = 2% * 400
هزینه مطالبات مشکوک الوصول 8
ذخیره مطالبات مشکوک الوصول 8

2.      روش درصدی از فروش های نسیه

در این روش نیز با توجه به متغیرهای پیش گفته هر شرکت درصدی از فروش نسیه طی دوره را به عنوان ذخیره مطالبات مشکوک الوصول در نظر میگیرد.

مثال: با توجه به مفروضات مثال قبل مطلوبست محاسبه ذخیره مطالبات مشکوک وصول. رویه شرکت اخذ دو درصد کل فروش نسیه ذخیره مطالبات مشکوک الوصول است.

14 = 2% * 700

هزینه مطالبات مشکوک الوصول 14

ذخیره مطالبات مشکوک الوصول 14

3.      روش تجزیه سنی حسابهای دریافتنی

یکی از استانداردترین روش های محاسبه ذخیره مطالبات مشکوک الوصول روش تجزیه سنی مطالبات می باشد. در این روش با توجه به مدت زمانی که از سررسید طلب گذشته درصدی به عنوان ذخیره در نظر گرفته می شود.

به عنوان مثال شرکت الف با توجه به جدول زیر ذخیره مطالبات مشکوک وصول در حسابهای خود منظور می کند.

سن مطالبات / درصد محاسبه ذخیره

6 ماه 1 درصد
12 ماه 4 درصد
18 ماه 10 درصد
24 ماه 12 درصد
30 ماه 15درصد
36 ماه و بیشتر 20 درصد

ذخیره مطالبات مشکوک الوصول از دیدگاه مالیاتی:

آیا هزینه ذخیره مطالبات مشکوک الوصول از دید مامور مالیاتی به عنوان هزینه قابل قبول است؟؟!

طبق بند 11 ماده 148 ق.م.م ذخیره مطالباتی که وصول آن مشکوک باشد مشروط بر این که:

اولا- مربوط به فعالیت موسسه باشد.

ثانیا- احتمال غالب برای لاوصول ماندن ‌آن موجود باشد.

ثالثا- در دفاتر موسسه به حساب مخصوص منظور شده باشد تا زمانی که طلب وصول گردد یا لاوصول بودن آن محقق شود؛
می توان جزء هزینه های قابل قبول منظور نمود.

براساس مفاد آئین نامه اجرائی موضوع بند (11) ماده 148 اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 27 /11 / 1380 . هزینه مطالبات مشکوک وصول و منظور نمودن ذخیره آن در صورت رعایت شرایط زیر در حساب مالیاتی قابل قبول خواهد بود:

  • هزینه منظور شده برای مطالبات مشکوک الوصول منحصراً باید در ارتباط با فعالیت موسسه باشد.‎
  • میزان ذخیره مطالبات مشکوک الوصول برای هر یک از بدهکاران که احتمال لاوصول بودن طلب آن موجود باشد به صورت جداگانه مشخص و تعیین شده باشد.‎
  • اسناد و مدارک مربوط به احتمال لاوصول ماندن طلب موسسه که برای آن ذخیره منظور شده است از کفایت لازم برخوردار باشد.
  • هزینه مطالباتی که مربوط به طلب از کارمندان، مدیران، سهامداران یا شرکاء و شرکتهای تابعه می باشد قابل قبول نخواهد بود.
  • چنانچه مطالبات موسسه از پوشش بیمه ای برخوردار باشد، در صورت لاوصول بودن آن، مازاد میزان پوشش بیمه ای قابل قبول برای ایجاد ذخیره خواهد بود.
  • ذخیره ایجاد شده برای مطالبات مشکوک وصول بایستی در دفاتر موسسه به حساب مخصوص منظور شده باشد، تا زمانی که طلب وصول گردد یا لاوصول بودن آن محقق شود.
  • مطالبات لاوصول به شرط اثبات آن به موجب اسناد و مدارک مثبته تا میزان ذخیره مطالبات مشکوک الوصول از محل مزبور تأمین و در صورت مازاد بر میزان ذخیره، در هزینه سال مورد رسیدگی که لاوصول شدن آن محقق شود، قابل احتساب خواهد بود.

موارد پیش گفته در خصوص پذیرفته شدن هزینه مطالبات مشکوک الوصول متن قانون و آیین نامه می باشند. منتهی در عمل تا شرکت اقدام به شکایت از بدهکار ننموده باشد و اسناد و مدارک آن را ارائه ندهد، و بعضا مدت زمان زیادی نگذشته باشد، این هزینه از منظر اداره امور مالیاتی مورد قبول نمی باشد. زیرا فرض بر این می شود که کماکان امکان وصول شدن طلب از راه های عرفی و قانونی وجود دارد.

کنترل های داخلی و ریسک چرخه مطالبات و درآمد

خطر فروش به مشتریان به مشتریان فاقد اعتبار:

یکی از ریسک هایی که همیشه شرکت را تهدید می کند و باعث بوجود آمدن مطالبات لاوصول و مشکوک الوصول می شود فروش به مشتریان فاقد اعتبار است. حتما پیش از فروش نسیه از اعتبار بالای مشتری خود اطمینان حاصل کنید.

راهکارهای کنترل داخلی:

مجوز معامله: اخذ مجوز انجام فروش از مقام بالاتر و تایید واحد اعتبارات

تفکیک وظایف: واحد اعتبارسنجی، فروش، حسابداری مطالبات، دریافت وجوه و انبار از یکدیگر تفکیک باشند و هرکس مسئول امور خود باشد.

استفاده از حساب اسناد در جریان وصول جهت کنترل چک های مشتری: این مهم زمانی بوجود می آید که مثلا چک مشتری توسط واحد خزانه داری به کارپرداز جهت خواباندن به حساب واگذار میگردد. در این هنگام سند زیر صادر می شود.

اسناد در جریان وصول  (بد)

اسناد دریافتنی  (بس)

پیگیری دقیق این مورد سبب جلوگیری از تبانی و تقلب کارکنان می شود بخصوص زمانی که در یک شرکت تفکیک وظایف بطور مناسبی انجام شده باشد. همچنین گزارش دقیق چک ها به مقام بالاتر و تایید توسط او بطور هفتگی یا ماهانه توصیه میشود.

قوانین مالیاتی فعالیت‌های حق‌العمل‌کاری

فعالیت‌های حق‌العمل‌کاری گرچه از قدیم ایام رواج داشته و حتی در قانون تجارت ایران مصوب 1311 یک باب (باب هفتم) به‌طور خاص به قوانین این نوع فعالیت‌ها پرداخته است، با گسترش فضای کسب و کار اینترنتی و استارتاپی امروزه شکل جدیدی به خود گرفته است. از نمونه حق‌العمل‌کاران بزرگ می‌توان به آمازون در سطح جهانی و دیجی کالا، اسنپ و بامیلو در سطح کشور اشاره کرد.

1.      تعریف

ماده 357 قانون تجارت حق العمل کار را اینگونه تعریف میکند: « حق‌العمل‌کار کسی است که به اسم خود ولی به حساب دیگری (‌آمر) معاملاتی کرده و در مقابل حق‌العملی دریافت می‌دارد».

از این تعریف استنباط میگردد که حق العمل کار صاحب کالا نمی شود. بلکه فقط به حساب آمر (صاحب کالا) معامله میکند. لذا مبلغ فروش متعلق به آمر است و حق العمل کار فقط مستحق دریافت حق العمل (کمیسیون) مشخص شده طبق توافق (قرارداد) است.

2.      کالای امانی

کالایی که از طرف آمر به حق العمل کار ارسال میگردد کالای امانی نام دارد. کالای امانی در انبار حق العمل کار نگهداری شده ولی موجودی کالای حق العمل کار محسوب نمیگردد و فقط در حسابهای انتظامی ثبت میشود. کلیه مخارج کالای امانی به عهده آمر است. حق العمل کار مکلف به پرداخت هیچگونه وجهی در رابطه با کالای امانی نبوده و اگر مبلغی پرداخت کند به حساب آمر منظور می شود.

3.      شناسایی درآمد

زمانی درآمد حق العمل کار و آمر قابل شناسایی است که معامله انجام شده باشد (ماده 369 ق. تجارت).زمان قطعی فروش و تحقق درآمد منوط به احراز شروط استاندارد شماره 3 حسابداری با عنوان درآمد عملیاتی می باشد.

مثال: شرکت الف (آمر) کالای تولیدی خود را به شرکت ب (حق العمل کار) ارسال نمود. بهای تمام شده کالا برای شرکت الف 290 میلیون ریال است. مبلغ 20 میلیون ریال توسط شرکت ب بابت هزینه بیمه و حمل پرداخت شد. شرکت ب کالای مذکور را به قیمت 400 میلیون ریال فروخت. حق کمیسیون شرکت ب 10 درصد است. محاسبات مربوط به درآمد و سود شرکت الف به شرح زیر است:

فروش (400)

بهای تمام شده کالای فروش رفته (290)

هزینه بیمه و حمل – پرداختی توسط حق العمل کار (20)

حق کمیسیون شرکت ب- درآمد حق العمل کار (40)

سود فروش شرکت الف (50)

4.      تکالیف مالیاتی

صدور صورتحساب و ارسال فهرست معاملات

طبق بخشنامه شماره 200/97/32 مورخ 06/03/97 ، آمر بابت فروش کالاهایی که به حساب او و توسط حق العمل کار انجام می شود، نیازی به صدور صورتحساب فروش موضوع آیین نامه اجرایی ماده ۹۵ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۳۱/۴/۱۳۹۴ ندارد. درنتیجه صورتحساب باید توسط حق العمل کار صادر گردد. ارسال فهرست اطلاعات این گونه معاملات بر اساس جداول پیش بینی شده موضوعه در سامانه معاملات فصلی صورت می پذیرد.

مالیات بر ارزش افزوده

درخصوص الزام و نحوه اجرای تکالیف قانون مالیات بر ارزش افزوده تفاوتی میان فعالیت های حق العمل کاری با سایر شرکتها و مشاغل وجود ندارد. در صورتی که حق العمل کار یا آمر مشمول فراخوان های هفتگانه باشند ملزم به ثبت نام و انجام تکالیف نیز هستند.

نکته قابل توجه: در صورتی که آمر مشمول نظام مالیات بر ارزش افزوده نباشد (مودی ارزش افزوده نباشد) و حق العمل کار مشمول باشد در این حالت حق العمل کار حق ندارد به ماخذ کل ارزش کالا ارزش افزوده از خریدار دریافت کند. در این حالت فقط به نسبت کمیسیون دریافتی، حق العمل کار از آمر مبلغ مالیات و عوارض را دریافت میکند.

در مثالی که پیشتر ارائه شد اگر شرکت الف (آمر) مودی نبوده و شرکت ب (حق العمل کار) مودی باشد در رابطه با این فروش، شرکت ب به مبلغ 400 میلیون ریال برای خریدار بدون ارزش افزوده صورتحساب صادر میکند. همچنین شرکت ب صورتحساب به مبلغ 40 میلیون ریال بابت خدمات حق العمل کاری با احتساب 9 درصد ارزش افزوده (3.6) برای شرکت الف صادر میکند.

درصورتی که هر دو شرکت مودی باشند در هر صورتحساب 9 درصد مالیات و عوارض درج و وصول میشود.

قوانین افزایش سرمایه

آیا می‌دانید افزایش سرمایه چیست؟ آیا می‌دانید که افزایش سرمایه مشمول مالیات است؟ آیا می‌دانید نرخ مالیات افزایش سرمایه چقدر است و در صورت عدم پرداخت با چه نرخی، شرکت شما مشمول جریمه خواهد شد؟ آیا توانسته اید با وجود بخشنامه‌های متعدد از افزایش سرمایه ناشی از تجدید ارزیابی سر در آورید؟ پاسخ عمده سؤالات در خصوص مالیات‌ها بر افزایش سرمایه در مقاله حاضر موجود می‌باشد.

افزایش سرمایه چیست؟

معمولأ شرکت‌ها برای تأمین مالی و یا اصلاح ساختار دارایی‌ها و ساختار‌مالی شرکت اقدام به افزایش سرمایه می‌کنند. جهت درک بهتر مطلب، ما روش‌های افزایش سرمایه را به‌صورت زیر دسته بندی کرده‌ایم:

  1. از محل آورده نقدی و مطالبات حال شده سهامداران یا از محل سود انباشته
  2. از محل تجدید ارزیابی دارایی‌ها
  3. از محل صرف سهام

مسئله مهم این است که افزایش سرمایه به هر شکلی که صورت گیرد، به‌طور کلی موادی از قوانین مالیات‌های مستقیم، بخشنامه‌ها و همچنین قانون تجارت را هم با خود درگیر می‌کند که اهم قوانین مالیاتی درگیر در این موضوع به شرح زیر می‌باشند:

  1. مواد ۴۸ و ۵۱ قانون مالیات‌های مستقیم که به ترتیب به موضوع مالیات حق تمبر و در صورت عدم پرداخت آن در موعد مقرر، به میزان جریمه آن می‌پردازد.
  2. تبصره ۲ ماده ۱۴۳ قانون مالیات‌های مستقیم که در خصوص افزایش سرمایه از محل اندوخته صرف سهام موضوعیت دارد.
  3. بند ۷ ماده ۱۴۸ قانون مالیات‌های مستقیم که به قابل قبول بودن مالیات پرداختی از بابت حق تمبر اشاره دارد.
  4. تبصره ۱ ماده ۱۴۹ قانون مالیات‌های مستقیم که به تجدید ارزیابی دارایی‌ها پرداخته است.

اثرات مالیاتی در هریک از روش‌های افزایش سرمایه:

1.      افزایش سرمایه از محل آورده نقدی و مطالبات حال شده سهامداران یا از محل سود انباشته

آسوده ترین راه از نظر قوانین مالیاتی و سایر بخشنامه‌ها، همین روش افزایش سرمایه است. هنگام افزایش سرمایه از محل آورده نقدی و مطالبات حال شده سهامداران و یا افزایش سرمایه از محل سود انباشته، شرکت تنها درگیر با مواد ۴۸ و ۵۱ قانون مالیات‌های مستقیم خواهد بود که ابتدا به شرح آنها می‌پردازیم و سپس با مثال، کاربرد آنها را نشان می‌دهیم.

۱-۱- مالیات حق تمبر سرمایه: مطابق با ماده ۴۸ قانون مالیات‌های مستقیم، کلیه شرکت‌های ایرانی به استثنای شرکت‌های تعاونی به قرار نیم درهزار مشمول حق‌تمبر سهام  یا سهم الشرکه، خواهند بود. حسابداران باید توجه کنند که، شرکت‌ها در دو نقطه با این نوع از مالیات که نوعی از مالیات بر دارایی است، مواجه هستند:

الف- هنگام ثبت شرکت: مهلت پرداخت مالیات حق تمبر ثبت سرمایه شرکت، تا دو ماه از تاریخ ثبت قانونی شرکت در اداره ثبت شرکت‌ها می‌باشد.

ب- هنگام افزایش سرمایه: مهلت پرداخت مالیات حق تمبر افزایش سرمایه شرکت،  تا دو ماه از تاریخ ثبت افزایش سرمایه در اداره ثبت شرکت‌ها می‌باشد. همچنین افزایش سرمایه در مورد شرکت‌هایی که قبلأ سرمایه خود را کاهش داده اند (مانند شرکت‌هایی که بر اثر زیان‌های وارده حداقل نصف سرمایه شرکت را از دست داده‌ و مجمع فوق‌العاده  به انحلال شرکت ندهد که باید مطابق ماده ۱۴۱ قانون تجارت سرمایه شرکت را به مبلغ موجود کاهش دهند) تا میزانی که مالیات حق تمبر آن پرداخت شده است مشمول مالیات مجدد حق تمبر نخواهند بود. این مورد برای شرکت‌های ادغام یا ترکیب شده تا سقف مجموع سرمایه‌های ثبت شده آنها می‌باشد.

فرض کنید شرکت آلفا، با سرمایه ثبتی به مبلغ یک میلیارد ریال در تاریخ 90/01/15 در اداره ثبت شرکت‌ها ثبت و مالیات حق تمبر ثبت سرمایه شرکت در موعد مقرر پرداخت شده است. این شرکت در تاریخ 97/06/01 سرمایه خود را تا مبلغ هفتصد میلیون ریال، کاهش داده و  در تاریخ 98/01/31 تصمیم به افزایش سرمایه از محل آورده نقدی سهامداران به مبلغ هشتصد میلیون ریال را دارد. این افزایش سرمایه در تاریخ 98/02/31 در اداره ثبت شرکت‌ها به ثبت رسید.

اکنون سرمایه شرکت مبلغ هفتصد میلیون ریال و مالیات حق تمبر سرمایه شرکت به میزان یک میلیارد ریال پرداخت شده است. بنابراین مبلغ سیصد میلیون ریال از مبلغ افزایش سرمایه، مشمول مالیات حق تمبر نخواهد بود. شرکت آلفا بابت پانصد میلیون ریال مازاد بر سرمایه ثبتی اولیه، باید معادل نیم در هزار(۰٫۰۰۰۵) مالیات حق تمبر افزایش سرمایه پرداخت کند. اگر شرکت آلفا این مالیات را در موعد مقرر پرداخت کند، مبلغ آن دویست و پنجاه هزار ریال خواهد بود.

۲-۱- جریمه عدم پرداخت مالیات حق تمبر سرمایه:  مطابق ماده ۵۱ قانون مالیات‌های مستقیم، در صورتی‌که مالیات حق تمبر در موعد مقرر پرداخت نگردد. این عدم پرداخت، علاوه بر پرداخت اصل مالیات، مشمول جریمه ای معادل دو برابر آن هم خواهد بود.

با توجه به مثال قبل، اگر شرکت آلفا بعد از تاریخ 98/04/31 یعنی بعد از دو ماه مهلت قانونی، اقدام به پرداخت مالیات حق تمبر افزایش سرمایه کند،  باید مبلغ هفتصد و پنجاه هزار ریال نیز پرداخت کند که براساس بند ۷ ماده ۱۴۸ قانون مالیات‌های مستقیم فقط مبلغ دویست و پنجاه هزار ریال اصل مالیات حق تمبر افزایش سرمایه به عنوان هزینه قابل قبول برای شرکت، محاسبه می‌گردد.

۳-۱- معافیت‌های حق تمبر:

  • مطابق ماده ۴۸ قانون مالیات‌های مستقیم، شرکت‌های تعاونی مشمول پرداخت حق تمبر نمی‌باشند.
  • مطابق ماده ۲۷ قانون رفع موانع تولید رقابت پذیر، شرکت‌های پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار یا بازار خارج از بورس موضوع قانون بازار اوراق بهادار که از محل آورده نقدی یا مطالبات حال شده سهامداران افزایش سرمایه می‌دهند، از پرداخت حق تمبر ماده ۴۸ قانون مالیات‌های مستقیم و تبصره آن معاف می‌باشند.
  • مطابق بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۴/۱۳ مورخ  94/02/08 و مقررات ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری مصوب 72/06/07 و اصلاحات بعدی آن، اشخاص حقیقی و حقوقی که در منطقه به انواع فعالیت‌های اقتصادی اشتغال دارند، نسبت به هر نوع فعالیت اقتصادی در منطقه آزاد از تاریخ بهره‌برداری مندرج در مجوز به مدت بیست سال از پرداخت مالیات بر درآمد و دارایی موضوع قانون مالیات‌های مستقیم معاف خواهند بود. همانگونه که قبلأ عنوان کردیم مالیات حق تمبر، نوعی مالیات بر دارایی است.

لازم به توضیح است که، هزینه ثبت سرمایه  شرکت با هزینه مالیات حق تمبر سرمایه شرکت  متفاوت است، هزینه ثبت سرمایه شرکت‌ها مطابق با ماده ۱۰ قوانین اداره ثبت شرکت‌ها تعیین می‌شود.

2. افزایش سرمایه از محل تجدید ارزیابی دارایی ها

با توجه به شرایط تورمی کشور، برخی شرکت‌ها جهت بهبود ساختار دارایی‌ها و سرمایه شرکت اقدام به تجدیدارزیابی دارایی‌های خود می‌کنند. مطابق با استانداردهای حسابداری، انجام تجدید ارزیابی از یک سو موجب شناسایی درآمدی می‌شود که هنوز تحقق‌نیافته و از سوی دیگر موجب افزایش مبلغ دفتری دارایی تجدید ارزیابی شده و به تبعه آن افزایش هزینه استهلاک می‌گردد. با توجه به تبصره ۱ ماده ۱۴۹ قانون مالیات‌های مستقیم، افزایش بهای ناشی از تجدید ارزیابی دارایی‌های اشخاص حقوقی، با رعایت استانداردهای حسابداری مشمول پرداخت مالیات بر درآمد نیست اما هزینه استهلاک ناشی از افزایش تجدید ارزیابی هم به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی تلقی نمی‌گردد.

طبق بند ۴۲ استاندارد حسابداری شماره ۱۱، مازاد تجدید ارزیابی به‌عنوان یک درآمد غیرعملیاتی تحقق نیافته در سرفصل حقوق صاحبان سرمایه منعکس می‌شود. از آنجا که مازاد مزبور درآمد تحقق نیافته است، بنابراین افزایش سرمایه به‌طور مستقیم، از محل آن مجاز نیست، مگر در مواردی که به موجب قانون تجویز شده باشد. به استناد بند (ز) تبصره ۱۰ ماده واحده قانون بودجه سال ۹۷ شرکت‌هایی که بر اثر زیان‌های وارده حداقل نصف سرمایه شرکت را از دست داده‌ و مجمع فوق العاده  به انحلال شرکت ندهد که مطابق ماده ۱۴۱ قانون تجارت سرمایه شرکت را به مبلغ موجود کاهش داده‌اند، می‌توانند تنها بخشی از مبلغ مازاد تجدید‌ارزیابی شناسایی شده را در صورت داشتن شرایط، به حساب سرمایه منتقل کنند تا از شمولیت ماده ۱۴۱ اصلاحیه قانون تجارت خارج شوند و مابقی در حساب مازاد تجدید ارزیابی در بخش حقوق صاحبان سهام باقی بماند، پس افزایش سرمایه از محل مازاد تجدید ارزیابی به موجب قانون تجویز شده و از منظر استانداردهای حسابداری هم پذیرفته شده است.

مطابق تبصره ۱ ماده ۱۴۹ قانون مالیات‌های مستقیم،  افزایش بهای ناشی از تجدید ارزیابی دارایی‌های اشخاص حقوقی، با رعایت استانداردهای حسابداری مشمول پرداخت مالیات بر درآمد نیست. اما مطابق ماده ۱۰ آیین نامه اجرایی تبصره ۱ ماده ۱۴۹ اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم افزایش سرمایه از محل مازاد تجدید ارزیابی به منزله عدم رعایت استانداردهای حسابداری و همچنین تحقق درآمد در آن سال بوده و مشمول مالیات بردرآمد با نرخ ۲۵% خواهد بود.

بنابراین تا به اینجا، هنگام تجدید ارزیابی دارایی‌ها، شرکت بابت افزایش سرمایه از این محل، مطابق ماده ۴۸ قانون مالیات‌های مستقیم و مطابق ماده ۱۰ آیین نامه اجرایی تبصره ۱ ماده ۱۴۹ اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم به ترتیب مشمول نیم در هزار مالیات حق تمبر افزایش سرمایه و همچنین ۲۵%مالیات بر درآمد خواهد شد.

باید به اطلاع رساند که در حال حاضر مطابق بند (ز) بودجه سال ۹۷- انتقال مازاد تجدید ارزیابی شرکت‌ها، موضوع ماده ۱۴۹ قانون مالیات‌های مستقیم به حساب افزایش سرمایه با رعایت شروط ذیل بلامانع است و مشمول مالیات به نرخ صفر خواهد بود. همچنین در تاریخ 98/03/13 این معافیت طبق بخشنامه ای تا پایان سال ۹۸ تمدید گردید:

  1. شرکتهای مذکور باید براساس صورتهای مالی عملکرد سال ۱۳۹۶ مشمول ماده ۱۴۱  لایحه قانونی اصلاح قسمتی از قانون تجارت شده باشند. به عبارتی صورت‌های مالی سال ۹۶ آن‌ها،زیان‌بودن آن‌ها را نشان دهد.
  2. شرکتهای مذکور باید با این تجدید ارزیابی از شمول ماده ۱۴۱ لایحه قانونی اصلاح قسمتی از قانون تجارت خارج شوند. به عبارتی زیان شرکت‌های بند الف که قبلأ کاهش سرمایه داده‌اند  از طریق افزایش سرمایه از محل مازاد تجدید ارزیابی دارایی‌ها، کاهش سرمایه آن‌ها جبران شود.

اگرچه موضوع افزایش سرمایه از محل مازاد تجدید ارزیابی با ابهاماتی هم از نظر استانداردهای حسابداری و هم قوانین مالیاتی مواجه هست. در هر حال افزایش سرمایه از محل مازاد تجدید ارزیابی تا پایان سال ۹۸ فقط مشمول نیم در هزار مالیات حق تمبر افزایش سرمایه خواهد بود.

3. افزایش سرمایه از محل صرف سهام

ممکن است افزایش سرمایه از محل صرف سهام، مقداری ناآشنا باشد بنابراین توضیحات و مثالی را در این خصوص ارایه می‌کنیم. به مابه‌التفاوت ارزش اسمی و وجوه دریافتی بابت سهام، صرف سهام گفته می‌شود. به‌عبارت‌دیگر صرف سهام مبلغ مازاد ارزش بازار نسبت به ارزش اسمی سهام است که در سرفصل حقوق صاحبان سهام منعکس می‌شود اما نکته مهم این است که بر اساس قانون تجارت ازآنجاکه صرف سهام بخشی از سهام محسوب نمی‌شود، نمی‌توان آن را در حساب سرمایه منظور کرد. اما شرکت می‌تواند صرف سهام را با حفظ حق تقدم و یا با سلب حق تقدم انجام دهد و به‌صورت سهام جدید به سهامداران قبلی بدهد.

فرض کنید، شرکت آلفا ۲۰،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰ریال سرمایه با تعداد ۲۰،۰۰۰،۰۰۰برگ سهام دارد. بنابراین قیمت اسمی هر سهم، مبلغ ۱،۰۰۰ریال می‌باشد. در حال حاضر قیمت بازار هر سهم ۴،۰۰۰ریال می‌باشد. شرکت تصمیم به افزایش سرمایه ۱۰۰درصدی دارد پس از طریق پذیره‌نویسی ۲۰،۰۰۰،۰۰۰برگ سهام ۲،۰۰۰ریالی منتشر میکند. با فروش ۶،۰۰۰،۰۰۰برگ سهام پذیره نویسی شده به قیمت بازار، یعنی ۴،۰۰۰ریال مبلغ ۲۴،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰ریال عاید شرکت می‌گردد. بنابراین علاوه بر افزایش ۱۰۰درصدی سرمایه مبلغ ۴،۰۰۰،۰۰۰،۰۰۰ریال هم صرف سهام ایجاد شده که بین سهامداران قبلی تقسیم و به حساب سرمایه منظور می‌گردد. به این اقدام افزایش سرمایه از محل صرف سهام گویند.

با عنایت به مقررات تبصره ۲ ماده ۱۴۳ قانون مالیات‌های مستقیم در شرکت­های سهامی پذیرفته شده در بورس اندوخته صرف سهام مشمول مالیات مقطوع به نرخ نیم درصد (0.5%) خواهد بود و به این‌درآمد مالیات دیگری تعلق نمی‌گیرد. شرکتها مکلف‌­اند تا پایان ماه بعد از تاریخ ثبت افزایش سرمایه آن را به حساب سازمان امور مالیاتی کشور واریز‌کنند.

حسابداری اعتبارات اسنادی

حسابداری اعتبارات اسنادی

یکی از موارد و موضوعات مهمی که در قراردادهای تجاری منعقد بین خریدار و فروشنده باید به وضوح مشخص گردد روش و نحوه پرداخت وجه توسط خریدار به فروشنده است. در تجارت بین الملل پرداخت وجه کالا به اشکال زیر قابل اقدام است:

1- تجارت حساب باز          2- پیش پرداخت             3- وصولی              4- اعتبار اسنادی

 1- تجارت حساب باز (Open account trade)

این روش در عرف بازرگانی خارجی کشورمان با عنوان روش امانی از آن یاد می‌گردد. این روش پرداخت که در تجارت خارجی در مقایسه با سایر روش‌ها صد درصد به نفع خریدار است روشی است که در آن فروشنده کالا به خریدار اعتماد و اطمینان کامل دارد و از لحاظ وصول وجه کالای ارسالی نگرانی ندارد. لذا فروشنده کالا را برای خریدار ارسال می‌دارد تا خریدار در ترخیص کالا از گمرک با مشکلی مواجه نشود. خریدار پس از ترخیص کالا و فروش آن، ارز را به ترتیبی که فروشنده تعیین نموده واریز خواهد کرد. بدین ترتیب خریدار فرصت کافی برای فروش کالا و سپس ارسال وجه آن را به فروشنده خواهد داشت. این روش معمولاً بین شرکت مادر و دفاتر نمایندگی آن در کشورهای مختلف که کنترل ارزی در نظام ارزی آن حاکم نیست کاربرد دارد.

2- پیش پرداخت (Full Advance Payment)

پیش پرداخت در تجارت خارجی دقیقاً نقطة  مقابل روش امانی یا حساب باز است. این روش صد درصد به نفع فروشنده است و چنانچه در قراردادهای تجاری از آن استفاده گردد ریسک خریدار بسیار بالا و ریسک فروشنده از نقطه نظر وصول وجه صفر می‌باشد. این روش که خریدار وجه کالا را در حال به منظور تحویل کالا در آینده پرداخت می کند در عرف تجارت کشورمان به روش بدون انتقال ارز نیز مشهور می باشد. بدیهی است اطلاق بدون انتقال ارز در این خصوص یک غلط مصطلح است. برای اینکه در این روش ریسک خریدار پوشش داده شود پیشنهاد می گردد پرداخت وجه به فروشنده منوط و موکول به دریافت ضمانت‌نامه بانکی معتبر بدون قید و شرط شود.

3- وصول اسنادی (Collection)

این روش تحت عنوان روش براتی نیز یاد می شود. در این روش فروشنده به خریدار اطمینان داشته و با ارسال کالا برای خریدار اسناد حمل و برات را نیز مستقیماً و یا از طریق بانک برای او ارسال می‌دارد. روش وصولی در مقایسه با پیش‌پرداخت و اعتبار اسنادی بیشتر به نفع خریدار است تا فروشنده ، هر چند اگر با روش حساب باز مقایسه شود فروشنده در وضعیت بهتری قرار دارد. برات ممکن است نقد یا مدت‌دار (نسیه) باشد. در برات دیداری یا نقد بانک کارگزار براساس دستورات فروشنده در فرم وصول، زمانی اسناد را در اختیار خریدار قرار می‌دهد که خریدار وجه آن را پرداخت نموده باشد. در برات مدت ‌دار بانک کارگزار وقتی اسناد را در اختیار خریدار قرار می‌دهد که خریدار نسبت به قبولی ‌نویسی برات مدت‌دار اقدام نموده باشد.

4- اعتبار اسنادی (Documentary credit)

اعتبار اسنادی تکنیک رد و بدل نمودن پول کالاها یا خدمات براساس اسناد توسط بانک است. دو بازرگان در دو کشور دور از یکدیگر که آشنایی با وضع و حال یکدیگر ندارند با واسطة دو بانک یکی بانک طرف واردکننده، دیگری بانک کشور صادرکننده وارد معامله می‌شوند و بانک‌های مذکور حسن جریان معامله یعنی پرداخت بهای کالاهای خریداری شده و نیز ترتیب حمل صحیح آنها را از کشور مبدأ به کشور مقصد تضمین می‌کنند. 

تعریف اعتبار اسنادی

طبق ماده 2 مقررات متحدالشکل (ucp 500) اعتبار اسنادی به معنای هرگونه ترتیباتی است که به هر صورت ذکر یا اشاره شده است، که به موجب آن یک بانک (بانک گشاینده اعتبار) بنا به تقاضا و براساس دستورات یک مشتری (متقاضی اعتبار) یا از طرف خود موظف می‌شود تا در مقابل اسناد مقرر شده ، مشروط بر اینکه شرایط اعتبار رعایت شده باشد:

1- پرداختی را به شخصی ثالث (ذینفع اعتبار) یا به حواله کرد او انجام دهد، یا بروات صادره توسط ذینفع را قبول و پرداخت کند.

2- به بانک دیگری اجازه دهد که این پرداخت را انجام دهد و یا چنین برواتی را قبول و پرداخت کند.

3- به بانک دیگری اجازه معامله دهد.

به طور خلاصه اعتبار اسنادی عبارت است از تعهد مشروط بانک گشاینده اعتبار به پرداخت وجه در مقابل ذینفع اعتبار. به بیان دیگر اعتبار اسنادی تعهد بانک گشاینده اعتبار به پرداخت یا قبول پرداخت (در آینده) وجه اعتبار در مقابل ذینفع اعتبار است مشروط بر آنکه ذینفع اعتبار شرایط و مقررات مندرج در اعتبار اسنادی را رعایت و اسناد مقرر شده را، در موعد مقرر ارائه داده باشد.

ارکان اعتبار اسنادی:

1- بانک گشاینده اعتبار : مهمترین و اساسی ترین رکن هر اعتبار اسنادی بانک گشاینده اعتبار است که در مقابل ذینفع اعتبار، متعهد مشروط به پرداخت وجه اعتبار است.

2- متقاضی اعتبار اسنادی:  شخصی است که از بانک گشاینده اعتبار اسنادی درخواست می کند تا نسبت به افتتاح اعتبار به نام و به نفع ذینفع اعتبار، اقدام و از طرف وی متعهد مشروط به پرداخت وجه اعتبار بشود.

3- ذینفع اعتبار اسنادی: شخصی است که اعتبار اسنادی به نام و به نفع او توسط بانک بازکننده اعتبار باز شده است در صورت رعایت شرایط اعتبار، وجه اعتبار را دریافت خواهد نمود.

4- بانک ابلاغ کننده:  بانکی است که از طرف بانک گشاینده اعتبار انتخاب شده تا متن اعتبارنامه اسنادی را به ذینفع اعتبار ابلاغ کند. بدین ترتیب بانک ابلاغ کننده اعتبار اسنادی، صرفاً یک واسطه بین بانک گشاینده اعتبار و ذینفع اعتبار اسنادی می‌باشد.

5- بانک پرداخت کننده:  بانکی است که از طرف بانک گشاینده اعتبار انتخاب شده و پذیرفته است که چنانچه ذینفع اعتبار اسنادی با رعایت شرایط اعتبار، اسناد را ارائه دهد نسبت به پرداخت وجه اعتبار اقدام کند.

اعتبار اسنادی نقد یا نسیه (دیداری یا یوزانس) در حال حاضر در سیستم بانکی کشورمان اعتبارات اسنادی را از لحاظ زمان پرداخت ارز به دو دسته زیر می‌توان تقسیم کرد: – اعتبارت اسنادی نقدی (دیداری) Sight LC – اعتبارت اسنادی نسیه (یوزانس) Usance LC در اعتبار اسنادی گشایش شده به صورت دیداری (نقدی) هنگامی که ذینفع اعتبار اسنادی نسبت به حمل کالا اقدام و سپس اسناد حمل بدون مغایرت مطابق با شرایط در متن اعتبار اسنادی را به بانک ذیربط (بانک گشاینده اعتبار) ارائه می دهد بانک مزبور موظف است پس از رسیدگی اسناد نسبت به پرداخت اعتبار اسنادی مطابق آنچه در متن اعتبار اسنادی قید شده عمل نماید. در اعتبارات اسنادی گشایش شده به صورت یوزانس، هنگامی که ذینفع اعتبار اسنادی نسبت به حمل کالا اقدام و اسناد بدون مغایرت را به بانک ذیربط ارائه می دهد. از تاریخ ارائه اسناد و پس از خاتمه دورة یوزانس مبلغ اعتبار را از بانک مربوطه اخذ خواهد نمود. مثلاً چنانچه اعتبار اسنادی به صورت یوزانس یک ساله به نفع شرکت نمونه گشایش شده باشد و شرکت نمونه در تاریخ 84/10/01 اسناد حمل مطابق با شرایط اعتبار و بدون مغایرت به بانک معامله کننده ارائه داده باشد. مبلغ اعتبار در تاریخ 85/10/01 به شرکت نمونه پرداخت خواهد شد. عموماً ذینفع اعتبار با توجه به نوع کالا از قبول اعتبار اسنادی گشایش شده به صورت یوزانس امتناع می‌ورزد و خواستار اعتبار اسنادی دیداری می گردد. در واقع چنان چه کالای موضوع اعتبار دارای بازار (تقاضا) خوبی باشد، فروشنده راساً از قبول اعتبار اسنادی یوزانس خودداری می‌کند و از متقاضی اعتبار درخواست می‌نماید که نسبت به یافتن شرکت های معتبر (مانند بانک‌های تجاری) برای تأمین مالی اعتبار (Finance) اقدام نماید. در صورت قبول شرکت مالی موردنظر ذینفع اعتبار در روز معامله اسناد مبلغ اعتبار را از شرکت مزبور دریافت می‌دارد و این شرکت مبلغ اعتبار به علاوه بهره یوزانس را در سررسید (پایان دوره یوزانس) از بانک ذیربط اخذ می‌نماید. در مواقعی که کشورها به کالاهای خاصی احتیاج مبرمی پیدا نماید و فروشندگان خارجی که بازار را در اختیار دارند و از فروش به صورت یوزانس خودداری می‌کنند بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران با برخی از بانک‌های خارجی مانند بانک استاندارد چارتر یا بانک صادرات ایران در دبی یا آی.ان.جی بانک و غیره اقدام به انعقاد قرارداد می‌نماید تا بانک مذبور در روز معامله اسناد نسبت به پرداخت وجه اسناد به ذینفع اعتبارات اسنادی گشایش شده توسط بانک‌های ایرانی اقدام نمایند. بانک‌های فوق الذکر براساس قرارداد در سررسید (پایان دوره یوزانس) مبلغ اعتبار پرداختی به علاوه بهره یوزانس را از بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران دریافت می ‌دارند. به این نوع یوزانس اصطلاحاً یوزانس داخلی (Refinance) گفته می شود. تفاوت یوزانس داخلی با یوزانس در این است که در یوزانس داخلی بانک مرکزی فاینانس را انتخاب و با آن قرارداد منعقد نموده است یا به عبارت مصطلح از خطوط اعتباری که بانک‌های خارجی در اختیار بانک مرکزی گذاشته‌اند برای تأمین مالی خرید و واردات کالا استفاده می‌شود. در حال حاضر با واردکنندگانی که بانک مرکزی خطوط اعتباری برای خرید و واردات کالا در اختیار آنها می‌گذارد به مثابه اعتبارات اسنادی نقدی رفتار می‌نماید و فقط 10% مبلغ اعتبار را بابت بهره یوزانس از واردکنندگان اخذ می‌نماید. لذا در معاملات یوزانس داخلی خریدار کالا باید مبلغ پیش پرداخت برای گشایش اعتبار اسنادی در روز گشایش را طبق اعتبارات اسنادی نقدی را بپردازد.

گردش کار و مراحل خرید تجاری خارجی

  1. دریافت کارت بازرگانی.
  2. دریافت پروفورما (پیش­فاکتور) از فروشنده.
  3. انعقاد قرارداد خرید.
  4. ثبت سفارش در سایت وزارت بازرگانی و درخواست تأمین اعتبار ارزی از طریق وزارت بازرگانی. (www.sabtaresh.tpo.ir)
  5. درخواست گشایش اعتبار LC به بانک.
  6. ابلاغ اعتبار توسط خریدار به فروشنده.
  7. تهیه کالا و تنظیم اسناد حمل توسط فروشنده.
  8. حمل کالا.
  9. ارسال اسناد حمل توسط بانک کارگزار فروشنده.
  10. دریافت اعلامیه ورود کالا.
  11. اقدام برای ترخیص کالا از گمرک) پروانه سبز گمرکی (به منظور رفع تعهد ارزی.

اصطلاحات مهم در بازرگانی خارجی:

پیش­فاکتور یا پروفورما (Proforma Invoice):

سندی است که فروشندگان کالا پس از ارائه مظنه و نهایی شدن قیمت و سایر شرایط به درخواست خریدار جهت اخذ مجوزهای ورود برای افتتاح اعتبار‌اسنادی صادر می­نمایند.

فاکتور یا سیاه­ی تجاری (Invoice):

از اسناد مهم است که فروشنده کالا به نام خریدار و به همراه سایر اسناد طبق قرارداد برای خریدار ارسال می­نماید.

گواهی مبدأ (Certificate of Origin):

سندی است که مبین نام کشور سازنده کالا در آن می‌باشد و این فرم توسط اتاق بازرگانی محل تکمیل و گواهی می‌شود.

لیست بسته ­بندی (Packing List):

این سند نشان­دهنده تعداد کالاهای موجود در هر کارتن – پالت و یا هر نوع بسته­ بندی مورد توافق خریدار و فروشنده می‌باشد. این سند در هنگام ترخیص کالا در گمرک فروشنده و خریدار بسیار اهمیت دارد.

گواهی بازرسی کالا (Certification of Inspection):

از دغدغه ­های دائمی فروشندگان و خصوصاً خریداران هنگام انجام معامله بین­ المللی عدم اعتماد به طرف مقابل می‌باشد. شرکت‌های بازرسی ابزاری هستند که از طریق آنها خریدار می‌تواند از صحت کیفیت و مقدار کالای مورد حمل اطمینان حاصل کند. 10 نوع گواهی بازرسی ممکن است صادر شود که مهم­ترین آنها گواهی بازرسی کالا (کمی و کیفی) COI و گواهی بازرسی قبل از حمل PSI می­باشند. گواهی­ های بازرسی توسط مؤسسات بازرسی مستقلی که مورد تأیید بانک مرکزی می­باشند با انتخاب خریدار صادر می­گردد.

گواهی بهداشت (Health Certification):

این نوع گواهی­ ها برای خرید مواد غذایی و دامی می‌باشد که توسط خریدار درخواست و گواهی مربوطه توسط وزارت بهداشت – کشاورزی یا دام‌پروری کشور فروشنده تأیید و صادر می­گردد.

گواهی تجزیه کالا – گواهی آنالیز (Analysis Certificate):

این گواهی مبین تجزیه مواد اولیه کالای مورد نظر می‌باشد که می­بایست توسط یک آزمایشگاه مستقل و معتبر تأیید و صادر گردد.

بارنامه (Bill of Lading \ BL):

سندی است که حمل­ کننده یا نماینده وی پس از وصول کالا صادر می­نماید. حاکی از حمل کالای معینی از یک نقطه (مبدأ حمل) به نقطه­ ی دیگر (مقصد حمل) با وسیله حمل مورد توافق در مقابل کرایه حمل معینی می‌باشد.

فاکتور کرایه حمل:

سندی است که توسط شرکت حمل و نقل می­بایست صادر و میزان کرایه حمل – محل و نوع وسیله حمل در آن قید شده باشد و توسط فروشنده طبق شرایط اعتبار جهت معامله اسناد به بانک معامله­کننده ارائه می‌شود. این سند باید به تأیید اتاق بازرگانی محل صدور برسد.

مانیفست (Manifest):

عبارتست از فهرست کل بار حمل شده در یک وسیله حمل (کشتی – قطار – هواپیما). مانیفست شامل مشخصات تجاری کالاست، که این مشخصات شامل: سند حمل، نام فرستنده، گیرنده، علایم تجاری و شماره­ ها، تعداد و نوع بسته­ ها، شرح و مقدار کالاست.

ترخیصیه:

سندی است که توسط شرکت حمل صادر می­گردد. این سند پس از آنکه شرکت حمل مالکیت اسنادی واردکننده را احراز نمود، صادر شده و به وی یا نماینده قانونی وی تسلیم می­گردد. دریافت این سند به این معناست که صاحب کالا با شرکت حمل تسویه­حساب نموده و می‌تواند برای مقدمات انجام تشریفات گمرکی به گمرک مراجعه کند.

قبض انبار:

قبض انبار رسید تحویل کالا به گمرک است، که به واردکننده یا نماینده قانونی وی تسلیم می­گردد. یا به عبارتی دیگر سندی است که توسط انباردار صادر می‌شود و نشان می‌دهد که کالا به چه تعداد و یا چه وزنی در کدام انبار نگهداری می‌شود.

پروانه سبز گمرکی:

سندی است که توسط گمرک صادر می‌شود. صدور این سند نشانه­ ی آن است که عملیات ارزیابی به اتمام رسیده و صاحب کالا با گمرک تسویه ­حساب نموده و می‌تواند مقدمات خروج کالای خود را از گمرک فراهم کند.

پَته گمرکی

همان پروانه سبز گمرکی است با این تفاوت که برای کالاهای با ارزش نازل که در حال حاضر حدود 300 دلار تعیین گردیده صادر می­گردد.

بیجک انبار

سندی است که توسط انباردار برای صاحب کالا و یا نماینده قانونی وی پس از ترخیص کالا و رؤیت پروانه سبز گمرکی صادر می­گردد. این سند نشان می‌دهد که کالا تحویل ذینفع شده است و او می‌تواند برای بارگیری کالای خود اقدام نماید.

کوتاژ (Outage):

دفتری است که کلیه مشخصات و اطلاعات کالا، از روی اظهارنامه در آن درج می­گردد. همچنین مراحل ارزیابی و حتی نام ارزیابان در آن ثبت می‌شود. شماره دفتر کوتاژ روی اظهارنامه، پروانه سبز گمرکی، قبوض درآمد، سپرده و… درج می­گردد.

فورس ماژور (Force Majeure):

در صورتی که حمل دریایی و با کشتی باشد و در زمان بارگیری و یا تخلیه مشکلاتی از قبیل شورش، اعتصاب، جنگ و… به وجود آید کاپیتان کشتی می‌تواند از بارگیری و یا تخلیه خودداری کند. این مورد نیز باید در قرارداد مشخص شود و در زمان فورس ماژور طرفین باید بلافاصله موضوع را با تأیید اتاق بازرگانی محل به طرف دیگر به صورت کتبی اعلام نمایند.

دموراژ (Demurrage):

به طور کلی پرداخت هزینه کشی که جهت بارگیری و تخلیه مجبور به توقف بیش از حد زمان توافق شده باشد را دموراژ می‌نامند. لذا به جهت اینکه بعد از حمل کالا با هزینه­ های سنگین دموراژ مواجه نشویم باید مدت زمانی که در بندر مبدأ برای بارگیری و مدت زمان لازم در بندر مقصد برای تخلیه را قبل از انعقاد قرارداد مورد بررسی قرار داده و سپس در قرارداد ذکر کنیم.

اعتبار‌اسنادی:

تعهدی از بانک است که به خریدار و فروشنده داده می‌شود. تعهد می‌شود که میزان پرداختی خریدار به فروشنده به موقع و با مبلغ صحیح به دست فروشنده خواهد رسید. هرگاه که خریدار قادر به پرداخت مبلغ خرید نباشد، بانک موظف است باقیمانده یا تمام مبلغ خرید را بپردازد. اعتبارات اسنادی اغلب در معاملات بین ­المللی به منظور اطمینان از دریافت مبالغ پرداختی مورد استفاده قرار می‌گیرد اگرچه اعتبار‌اسنادی داخلی هم وجود دارد.

ایفاکنندگان نقش در اعتبارات اسنادی:

خریدار – فروشنده- ذینفع (Beneficiary) بانک گشایش­کننده اعتبار (Opening Bank) و بانک کارگزار (Advising Bank)

توضیح خرید خارجی با استفاده از اعتبار‌اسنادی: واردکننده با در دست داشتن پیش­فاکتور برای واریز ودیعه ثبت سفارش به بانک مراجعه می‌کند.

بانک پس از بررسی در صورت مجاز بودن ورود کالا سپرده ثبت سفارش کالا را بر اساس تعرفه کالا که توسط وزارت بازرگانی تعیین شده معادل 10 تا 100­% بهای پروفرما به نرخ شناور دریافت می‌کند و سند سپرده را ممهور به مهر بانک می‌کند. بهای پروفرما بر اساس ارزش CIF مورد محاسبه قرار می‌گیرد و اگر بهای پروفرما بر اساس ارزش FOB باشد، 20­% به بهای آن اضافه می‌شود و رقم جدید مبنای محاسبه قرار خواهد گرفت و اگر بهای پروفرما بر اساس ارزش CFR باشد، واردکننده باید کالا را بیمه نموده و با ارائه بیمه­نامه حق بیمه بر اساس نرخ شناور به دلار تبدیل می‌شود.

واردکننده کالا با ارائه پروفرما و سند ودیعه به وزارت بازرگانی درخواست ثبت سفارش می­نماید. (ثبت سفارش از طریق سامانه الکترونیکی ثبت سفارش کالا و در سایت http://sabtaresh.tpo.ir  انجام می‌شود.) درخواست مذکور بعد از موافقت و درج شماره 8 رقمی مهر و امضاء شده (جهت ارائه به بانک) به درخواست‌کننده و برگشت داده می‌شود. درخواست فوق­الذکر از تاریخ تأیید دو ماه برای ارائه به بانک اعتبار خواهد داشت.

متقاضی با در دست داشتن بیمه­نامه و تعهدنامه ارزی و با ارائه مجدد پروفرما و سند ودیعه ثبت سفارش و فرم درخواست ثبت سفارش به بانک مراجعه و طی فرمی تقاضای گشایش اعتبار‌اسنادی می­نماید.

بانک بعد از اخذ مدارک فوق 40 ریال برای هر دلار ارزش CIF پروفرما بابت حق ثبت سفارش از واردکننده دریافت می‌کند و یک نسخه از مدارک دریافتی را به اداره بین­الملل بانک و بانک مرکزی برای صدور موافقت لازم برای گشایش اعتبار‌اسنادی ارسال می‌کند.

بانک مربوطه بعد از تأیید بانک مرکزی نسبت به گشایش اعتبار‌اسنادی اقدام می‌کند و مبلغ نیم در هزارم ارزش CFR پروفرما را به نرخ شناور بابت کارمزد گشایش اعتبار‌اسنادی حداکثر به مدت 6 ماه از متقاضی دریافت می‌کند.

بانک صد در صد ارزش CIF پروفرما را به نرخ صادراتی از واردکننده سپرده اعتبار دریافت می‌کند و فروشنده می‌تواند به طور مستقیم با مراجعه به آن شعبه و یا بانک دیگر با بانک گشایش‌کننده اعتبار ارتباط برقرار سازد.

فروشند زمانی که از گشایش اعتبار مطلع شد، نسبت به ارسال کالا به خریدار بر اساس شرایط اعتبار اقدام می‌کند و اسناد حمل کالا را که شامل صورتحساب فروش کالا (Invoice) – لیست بسته ­بندی (Packing List) – بارنامه (Bill of Lading) و گواهی بازرسی(Certification of Inspection)  می‌باشد به بانک کارگزار تحویل می‌دهد. بانک کارگزار زمانی وجه را به فروشنده پرداخت می‌کند که مدارک فوق با شرایط اعتبار مطابقت داشته باشد. بنابراین اسناد را به بانک گشایش ­کننده اعتبار ارسال کرده، تقاضای تأمین وجه پرداختی به فروشنده را می­نماید. اسناد از طریق پست در دو نوبت به فاصله زمانی چند روز به صورت جداگانه به بانک گشایش­ کننده اعتبار ارسال می‌شود تا در صورت مفقود شدن یک نسخه، نسخه دیگری به بانک برسد.

با دریافت اسناد از بانک کارگزار، بانک گشایش­ کننده اعتبار نسبت به تأمین وجه اعتبار اقدام کرده و رسیدن اسناد را به اطلاع خریدار می­رساند و از او می­خواهد تا هرچه زودتر تسویه­ حساب نهایی اعتبار از محل سپرده انجام گیرد.

بانک گشاینده اعتبار، مبلغ اعتبار را به شکل زیر از محل سپرده و از خریدار دریافت می‌کند. البته در صورتی که سپرده کمتر از کل اعتبار باشد، تفاوت را از خریدار دریافت می­نماید.

– ارزش کالا به نرخ صادراتی.

– بابت هزینه تأخیر 10 درصد مبلغ پروفرما از تاریخ پرداخت وجه توسط کارگزار به فروشنده تا تاریخ دریافت اسناد حمل کالا توسط بانک به نرخ صادراتی از محل سپرده توسط بانک برداشت می‌شود.

– هزینه تلفن و تلگراف به کارگزار در مواردی چون تأیید اعتبار یا تغییر شرایط اعتبار.

بعد از اینکه تسویه­ حساب نهایی صورت پذیرفت، بانک اسناد حمل را پشت ­نویسی کرده و تأیید می­نماید و برای ترخیص کالا از گمرک به خریدار تحویل می‌دهد.

یک نسخه از اظهارنامه گمرکی یا برگ سبز گمرکی که توسط گمرک صادر می‌شود به خریدار کالا تحویل داده می‌شود. خریدار طبق تعهدی که به بانک سپرده اصل برگ سبز گمرکی و فتوکپی آن را به بانک ارائه می‌دهد و بانک پس از بررسی جواز و بایگانی یک نسخه فتوکپی برابر اصل و ودیعه ثبت سفارش را به واردکننده استرداد می‌کند.

انواع اعتبار‌اسنادی

1. اعتبار‌اسنادی وارداتی یا صادراتی

به اعتباری که خریدار برای واردات به کشور خود گشایش می‌کند اعتبار وارداتی و این اعتبار از لحاظ فروشنده کالا که در کشور دیگر قرار دارد اعتبار صادراتی می‌باشد.

2. اعتبارات اسنادی قابل برگشت: Revocable L/C

در این نوع اعتبار، خریدار و یا بانک گشایش­ کننده اعتبار می‌تواند بدون اطلاع ذینفع، هرگونه تغییر یا اصلاحی در شرایط اعتبار به وجود آورد (بدون اجازه فروشنده) این نوع اعتبار اخیراً قابل قبول نمی‌باشد.

3. اعتبار‌اسنادی غیر قابل برگشت: Irrevocable L/C

در اعتبار‌اسنادی غیر قابل برگشت هرگونه تغییر شرایط اعتبار از جانب خریدار یا بانک گشایش‎کننده اعتبار موکول به موافقت و رضایت فروشنده بوده. فروشندگان معمولاً از این گونه اعتبار استقبال بیشتری می‌کنند.

4. اعتبار‌اسنادی تأیید شده: Confirmed L/C

اعتباری است که خریدار ملزم می‌شود تا اعتبار صادره از سوی بانک خود را به تأیید هر بانک معتبر دیگر که مورد نظر فروشنده است، برساند. این نوع اعتبار‌اسنادی حاکی از اطمینان نداشتن به حیثیت اعتباری بانک صادرکننده و یا وضعیت متزلزل سیاسی یا اقتصادی کشور خریدار است.

5. اعتبار‌اسنادی تأیید نشده: Unconfirmed L/C

این نوع اعتبار در شرایط متعارف و بدون نیاز به تأیید بانک دیگری گشایش می­یابد. اگر در شرایط اعتبار کلمه Confirmed ذکر نشود آن اعتبار تأیید نشده تلقی می‌شود.

6. اعتبار‌اسنادی قابل انتقال: Transferable L/C

به اعتباری گفته می‌شود که طبق آن، ذینفع اصلی حق دارد همه یا بخشی از اعتبار گشایش شده را به شخص یا اشخاص انتقال دهد. در واقع این نوع اعتبار یک امتیاز برای فروشنده محسوب می‌شود.

7. اعتبار‌اسنادی غیر قابل انتقال: Untransferable L/C

به اعتباری گفته می‌شود که ذینفع حق واگذاری کل یا بخشی از آن را به دیگری ندارد. در تجارت بین‌الملل عرف بر غیر قابل انتقال بودن اعتبار است و همچنین در ایران برای گشایش اعتبار قابل انتقال نیاز به مجوز بانک مرکزی می‌باشد.

8. اعتبار‌اسنادی نسیه یا مدت­دار (یوزانس): Usance L/C

اعتباری است که وجه اعتبار بلافاصله پس از ارائه اسناد از سوی ذینفع، پرداخت نمی‌شود بلکه پرداخت وجه آن، بعد از مدت تعیین شده صورت می‌گیرد. در واقع فروشنده به خریدار مهلت می‌دهد که بهای کالا را پس از دریافت کالا و فروش آن بپردازد. معامله یوزانس معمولاً در کشورهایی انجام می‌گیرد که کمبود ارز دارند.

9. اعتبار‌اسنادی دیداری: At Sight L/C

اعتباری است که طبق آن بانک ابلاغ­کننده پس از رؤیت اسناد حمل ارائه شده از طرف ذینفع (فروشنده)، در صورت رعایت تمامی شرایط اعتبار از سوی وی، بلافاصله وجه آن را پرداخت می‌کند.

10. اعتبار‌اسنادی پشت به پشت (اتکایی): Back to Back L/C

این نوع اعتبار‌اسنادی متشکل از دو اعتبار جدا از هم است. اعتبار اول به نفع ذینفع گشایش می‌یابد که خود به هر دلیلی قادر به تهیه و ارسال کالا نیست. به همین جهت با اتکا بر اعتباری که به نفع وی گشایش یافته است اعتبار دیگری برای فروشنده دوم (ذینفع دوم) که می‌تواند کالا را تهیه و ارسال کند، از طرف ذینفع اول گشایش می‌یابد.

11. اعتبار‌اسنادی ماده قرمز: Red Clause L/C

در این نوع اعتبار فروشنده می‌تواند قبل از ارسال کالا، وجوهی را به صورت پیش‌پرداخت از بانک ابلاغ ­کننده یا تأییدکننده دریافت کند.

12. اعتبار‌اسنادی گردان: Revolving L/C

اعتباری است که پس از هر بار استفاده ذینفع از اعتبار، همان مبلغ اسناد تا سطح اعتبار اولیه افزایش می‌یابد. در واقع بدون احتیاج به افتتاح یا اصلاح اعتبار جدید، اعتبار موجود خود به خود تجدید می‌شود.

مراحل گشایش اعتبار‌اسنادی در بانک گشاینده اعتبار

الف: گشایش اعتبار‌اسنادی

ب: اصلاح (در صورت لزوم): به طور کلی هرگونه تغییر در شرایط و متن اعتبار‌اسنادی در چارچوب مقررات متحدالشکل بین‌المللی و مقررات داخلی انجام می‌گیرد.

پ: ظهرنویسی (پشت‌نویسی) اعتبار‌اسنادی: آخرین مرحله‌ی اعتبار‌اسنادی در بانک می‌باشد که در آن بانک‌ها پس از اخذ تتمه اعتبار (با توجه به میزان پیش‌پرداخت) نسبت به ظهرنویسی و تحویل اسناد اقدام خواهد نمود.

هزینه‌های اعتبار‌اسنادی:

1. هزینه گشایش اعتبار در بانک گشاینده:

آ. مبلغ پیش‌پرداخت اعتبار‌اسنادی:

بانک گشایش ­کننده اعتبار در زمان گشایش با توجه به اعتبار خریدار (واردکننده) قسمتی از مبلغ واردات (حدود 10­%) ارزش پروفورما را از درخواست‌کننده دریافت می‌کند و مابقی را در زمان واریز اسناد و ظهرنویسی اسناد دریافت می‌کند.

ب. هزینه کارمزد گشایش اعتبار:

 * نرخ ارز * ارزش پروفورما = کارمزد گشایش اعتبار

ت. هزینه کارمزد فروش ارز:

 * نرخ ارز * ارزش پروفورما = کارمزد فروش ارز

2. هزینه­ های بانکی در ظهرنویسی اسناد:

آ. کارمزد فروش ارز در زمان ظهرنویسی

ب. کارمزد ظهرنویسی اسناد

 * نرخ ارز * تتمه مبلغ اعتبار (90­% باقیمانده) = کارمزد ظهرنویسی اسناد

ت. هزینه ارسال  SWIFT معادل 100000 ریال

ث. هزینه تمبر مالیاتی 20000 ریال

3. کارمزد ثبت سفارش

کارمزد ثبت سفارش نیم در هزار ارزش CFR کالاست به نرخ ارز مرجع وارداتی.

کارمزد ثبت سفارش =  * نرخ ارز * CFR ارزش کالا

4. حق بیمه باربری با توجه به ارزش کالا در پروفورما از فرمول زیر به دست می­آید:

نکته: CFR  = قیمت کالا در مقصد و FOB  = قیمت کالا در مبدأ حمل می‌باشد.

Insurance Rate   نرخ بیمه­ کالاست که با توجه به نوع بیمه به دست می­آید.

I = (CFR + 10% CFR) * Insurance Rate

I = (FOB + 20% FOB) * Insurance Rate

5- هزینه بازرسی

هزینه­ بازرسی معمولاً بر مبنای خدمات ارائه شده تعیین می‌گردد. اگر این هزینه بر طبق کل ارزش کالا برآورد شود به طور کلی کمتر از نیم درصد کل ارزش محاسبه می‌شود، اما اگر بازرسی شامل فرایندهای پیچیده باشد هزینه با توافق دو طرف تعیین می‌گردد.

6.  هزینه‌های گمرکی

تعریف: وجوهی است که گمرک در ازای خدماتی که به صاحبان کالا ارائه می‌کند از صاحبان کالا اخذ می‌ نماید.

آ. هزینه حقوق ورودی

تعریف: مجموع حقوق گمرکی به اضافه‌ی سود بازرگانی را می‌گویند.

حقوق گمرکی: به موجب قانون حق گمرکی کلیه‌ی کالاها %4­ ارزش ورودی آنهاست.

سود بازرگانی: وجوهی که گمرک از واردات کالا بنا بر تصویب دولت اخذ می‌کند. نرخ سود بازرگانی متغیر است و بستگی به نوع کالا و سیاست دولت دارد و از جدول به دست می‌آید.

نحوه محاسبه­ ارزش کالا در گمرک :(Customs Value) ارزش خرید کالا در گمرک عبارتست از جمع مبلغ فاکتور (Invoice) و حق بیمه پرداختی (Insurance) و کرایه حمل و باربندی (Freight) و سایر هزینه‌ها از جمله هزینه ثبت سفارش و گشایش اعتبار D

CV = (C + I + F) + D

یا به عبارتی حقوق ورودی نیز از فرمول زیر به دست می­آید:

ID = (R%)*CV

ب. هزینه انبارداری

ت. هزینه تخلیه و بارگیری

ث. هزینه تعیین تعرفه و آزمایشگاه

ج. هزینه خدمات ویژه (خدمات فوق­العاده)

ح. هزینه مراقبت و بدرقه­ کالا

حساب‌های موردنیاز در اعتبارات اسنادی:

در سطح کل و در گروه یک برای سفارشات خارجی حسابی با نام اعتبارات اسنادی ایجاد می‌کنیم.

در سطح معین حسابی با عنوان شماره‌ی اعتبار‌اسنادی ایجاد می‌کنیم.

در سطح تفصیل برای تمامی هزینه‌های اصلی مربوط به اعتبار حساب در سطح تفصیل ایجاد می‌کنیم. مانند:

سپرده ثبت سفارش

پیش‌پرداخت اعتبار‌اسنادی

هزینه کارمزد گشایش اعتبار

هزینه کارمزد فروش ارز

هزینه کارمزد تغییر شرایط

هزینه کارمزد فروش ارز در زمان ظهرنویسی

کارمزد ظهرنویسی اسناد

هزینه ارسال SWIFT

هزینه تمبر مالیاتی

کارمزد ثبت سفارش

هزینه حق بیمه باربری

هزینه حقوق ورودی گمرکی

هزینه انبارداری

هزینه تخلیه و بارگیری

هزینه تعیین تعرفه و آزمایشگاه

هزینه خدمات ویژه (خدمات فوق‌العاده)

مواردی که در بستانکار اعتبار‌اسنادی ثبت می‌شود

برگشت سپرده ثابت

برگشت قسمتی از سفارش انجام نشده

وصول خسارت

اینکوترمز 2000

اینکوترمز یک کلمه مرکب است که از ترکیب سه کلمه انگلیسی (International Commercial Terms) به معنی اصطلاحات بین­ المللی بازرگانی تشکیل شده است و به صورت گسترده‌ای مورد استفاده قرار می‌گیرد. این اصطلاحات برای تفکیک هزینه‌ها و مسئولیت‌ها بین فروشنده و خریدار استفاده می‌شود.

اینکوترمز به مسائل مرتبط با حمل کالا از فروشنده به خریدار پاسخ می‌دهد. مسائلی شامل حمل کالاها، ترخیص کالاها، واردات و صادرات کالاها، اینکه چه کسی مسئول پرداخت می‌باشد و اینکه ریسک جابجایی و انتقال کالا در مراحل مختلف حمل بر عهده چه کسی می­باشد. اصطلاحات مختلف اینکوترمز (Incoterms) معمولاً با ذکر مکان­ های جغرافیایی مورد استفاده قرار می‌گیرد نه عناوین مرتبط با جابجایی.

اینکوترمز توسط اتاق بازرگانی بین­المللی International Chamber of Commerce تهیه و تدوین شده است.

اینکوترمز به چهار گروه زیر با اصطلاحات وابسته به هر گروه تقسیم شده است.

EXW  : تحویل کالا در محل کار ( نام محل مقرر)

FCA  : تحویل کالا در محل مقرر به حمل­ کننده (نام محل مقرر)

FAS  : تحویل کالا در کنار کشتی در بندر مبدأ (نام بندر بارگیری)

FOB  : تحویل کالا روی عرشه کشتی در بندر مبدأ (نام بندر بارگیری)

CFR  : قیمت کالا و کرایه تا بندر مقصد ( نام بندر مقصد)

CIF  : قیمت کالا، بیمه و کرایه تا بندر مقصد (نام بندر مقصد)

CPT : پرداخت کرایه حمل کالا تا مقصد (نام محل مقرر در مقصد)

CIP : پرداخت کرایه حمل و بیمه کالا تا مقصد (نام محل مقرر در مقصد)

DAF : تحویل کالا در مرز (نام محل تعیین شده در مرز)

DES : تحویل کالا روی عرشه کشتی در بندر مقصد (نام بندر مقصد)

DEQ : تحویل کالا روی اسکله در بندر مقصد (نام بندر مقصد)

DDU : تحویل کالا در محل مقرر در مقصد بدون ترخیص (نام محل مقرر مقصد)

DDP : تحویل کالا در محل مقرر در مقصد با ترخیص (نام محل مقرر مقصد)

مراحل و تشریفات ترخیص کالا از گمرک

 1.تنظیم اظهارنامه گمرکی توسط صاحب کالا یا نماینده قانونی وی (ترخیص ­کار) همراه با کلیه اسناد و مدارک و مجوزهای مورد نیاز.

2.بررسی اظهارنامه توسط قسمت احراز هویت.

3.مراجعه به بانک جهت پرداخت مبلغ تعیین شده بابت حقوق و عوارض و هزینه‌های گمرکی در اظهارنامه.

4.ارائه فیش بانکی به دفتر ژورنال گمرک.

5.مراجعه به قسمت پروانه جهت صدور پروانه سبزگمرکی.

6.مراجعه به دفتر کوتاژ جهت ثبت اظهارنامه.

7.مراجعه به سرویس ارزیابی جهت تعیین ارزیاب.

8.مراجعه به انبار در معیت ارزیاب مربوطه جهت ارزیابی کالا.

9.ارزیابی کالای اظهار شده، در این مرحله چنانچه نیاز به ارسال نمونه به آزمایشگاه باشد، می‌باید به آزمایشگاه مراجعه شود.

10.مراجعه به دایره ارزش جهت تأیید ارزش اظهارنامه.

11.مراجعه مجدد به ارزیاب مربوطه پس از انجام مراحل 9 و 10

12.پس از امضای ارزیاب، مراجعه به کارشناس و سپس مسئول سرویس ارزیابی.

13.پس از امضاء و مهر رئیس سرویس ارزیابی، مراجعه به دفتر کل انبارها.

14.مراجعه به درب خروج جهت اخذ مجوز بارگیری.

15.مراجعه به انبار جهت تحویل کالا (بارگیری کالا بر روی وسیله نقلیه).

16.مراجعه به درب خروج و پس از امضای دفتر درب خروج اقدام به خارج نمودن کالا از محوطه‌ گمرک.

صورت جریان وجوه نقد

صورت جریان وجوه نقد:

نخستین هدف صورت جریان وجوه نقد تهیه‏ ی اطلاعاتی در ارتباط با دریافت‏ها و پرداخت‏های نقدی واحد تجاری در طی یک دوره حسابداری می‏باشد. دومین هدف آن تهیه ‏ی اطلاعاتی با مبانی نقدی در ارتباط با فعالیت‏های عملیاتی، سرمایه‏ گذاری و تامین مالی واحد تجاری است. بنابراین صورت جریان وجوه نقد گزارشی از دریافت‏های نقدی، پرداخت‏های نقدی و خالص تغییرات در نتایج نقدی ناشی از فعالیت‏های عملیاتی، مالیات بر درآمد، بازده سرمایه‏ گذاری، سرمایه‏ گذاری و تامین مالی شرکت در طی یک دوره حسابداری است.

طبقه بندی جریان نقدی:

صورت جریان وجوه نقد برای انعکاس تغییر در جریان نقد طی سال طراحی شده است. در این میان، تعریف وجوه نقد از اهمیت بالایی برخودار است. وجوع نقد به موجودی نقد و سپرده‏ های دیداری نزد وبانک‏ها و موسسات اعم از ریالی و ارزی (شامل سرمایه ‏گذاری کوتاه مدت بدون سررسید) اطلاق می‏گردد.

طبق استانداردهای حسابداری ایران، صورت جریان وجوه نقد باید به ترتیب منعکس کننده جریان‏ های نقدی طی دوره، تحت سر فصل‏ های اصلی زیر باشد:

1.فعالیت‏های عملیاتی

2.بازده سرمایه‏ گذاری و سود پرداختنی بابت تامین مالی

3.مالیات بر درآمد

4.فعالیت‏های سرمایه‏ گذاری

5.فعالیت‏های تامین مالی

صورت جریان وجوه نقد هم چنین باید شامل صورت تطبیق مانده ‏ی اول دوره و پایان دوره وجه نقد باشد.

1.جریان نقدی ناشی از فعالیت های عملیاتی

شامل وجه نقد متآثر از عملیاتی است که در تعیین سود خالص به کار می‏روند. برای مثال دریافت‏های نقدی بابت فروش کالا و خدمات و نیز پرداخت‏های نقدی به عرضه کنندگان جهت تحصیل موجودی و کارمندان جهت هزینه ‏ها.

مبلغ جریان های نقدی ناشی از فعالیت‏های عملیاتی، یکی از شاخص ‏های اصلی ارزیابی توانایی فعالیت‏های عملیاتی شرکت در ایجاد وجه نقد کافی جهت بازپرداخت وام ها،نگهداشت توان عملیاتی و پرداخت سود سهام است. موارد منعکس در این طبقه از صورت جریان وجوه نقد، جریان‏ های ورودی و خروجی وجه نقد مرتبط با سود عملیاتی است. نمونه ‏ای از جریان‏ های نقدی معمول که در این طبقه قرار می‏گیرند به شرح زیر می باشند:

*جریان ورودی وجه نقد دریافتی از:

مشتریان حاصل فروش کالا و ارائه خدمات

سایر درآمدهای عملیاتی مانند وجه نقد دریافتی حاصل از حق الامتیاز، حق الزحمه و کارمزد

بابت قردادهای منعقد شده با اهداف تجاری و عملیاتی

*جریان های خروجی وجه نقد پرداختنی:

به فروشندگان کالا و خدمات

بابت حقوق و دستمزد

بابت مزایای پایان خدمت کارکنان

بابت قراردادهای منعقد شده با اهداف تجاری و عملیاتی

تفاوت بین جریان های ورودی و جریان های خروجی عملیاتی وجه نقد؛ خالص جریان وجه نقد ناشی از فعالیت های عملیاتی نامیده می شود. بسیاری از تحلیل‏ گران، این مبلغ را بیش از سایر موارد دیگر مورد استفاده قرار میدهند، زیرا این مبلغ، معیار اندازه گیری سود خالص عملیاتی بر مبنای نقدی است. برای گزارش فعالیت های عملیاتی دو روش وجود دارد:

الف) روش مستقیم

ب) روش غیر مستقیم

*رویکرد مستقیم

در این رویکرد، خالص جریان نقدی ناشی از فعالیت‏های عملیاتی با جمع تک تک جریان‏ های ورودی نقدی (از مشتریان و سایر منابع) و سپس کسر تک تک جریان های نقدی خروجی (هم چون خرید کالا و پرداخت بابت هزینه‏ ها) بدست می‏آید.

برتری اصلی این رویکرد، انعکاس جداگانه دریافت‏ها و پرداخت‏های ناخالص نقدی عملیاتی است. اطلاع از منابع مشخص دریافت نقدی و مقاصد مربوط به پرداخت‏های نقدی انجام شده در دوره ‏های گذشته می‏تواند در براورد جریان‏ های نقدی آتی مفید واقع شود، لیکن این رویکرد با ارائه‏ ی جزئیات مربوط به خالص جریان‏ های نقدی ناشی از فعالیت‏های عملیاتی، به این امر کمک می کند.

نحوه‏ ی عمل در روش مستقیم بدین صورت است که با در اختیار داشتن مانده‏های ابتدا و پایان دوره حساب‏های دفتر کل و تعدیل حساب‏های صورت سود و زیان تعهدی، به جریان‏های نقدی ناشی از فعالیت‏های عملیاتی دست می‏یابیم.

*رویکرد غیر مستقیم

این رویکرد با سود عملیاتی شروع و با انجام تعدیلاتی به شرح زیر به خالص جریان نقدی ناشی از فعالیت‏های عملیاتی دست می‏یابیم:

اثر معاملات و رویدادهایی که دارای ماهیت غیر نقدی است اما در محاسبه سود عملیاتی منظور شده اند. مانند استهلاک و هزینه‏ ی مطالبات مشکوک الوصول و هزینه‏ ی مزایای پایان خدمت کارکنان.

اثر اقلامی که در محاسبه سود و زیان عملیاتی دوره جاری منظور شده اند، لیکن جریان های نقدی مرتبط با آن ها در این دوره انجام نشده است مانند افزایش یا کاهش در مانده حساب‏های موجودی کالا، حساب‏های در یافتنی، حساب‏های پرداختنی و پیش پرداخت هزینه‏ ها.

چرا از سود عملیاتی شروع می کنیم نه از سود خالص؟

 آن گروه از جریان ‏های نقدی که مرتبط با بخش عملیاتی سود و زیان است، در صورت جریان نقدی به عنوان جریان نقدی عملیاتی طبقه ‏بندی می‏شود و فعالیت‏های عملیاتی عبارت از فعالیت‏های اصلی و مستمر مولد درآمد عملیاتی واحد تجاری است. از آنجایی که سود خالص شامل اقلام غیر عملیاتی نیز می‏باشد، بنابراین استفاده از سود عملیاتی ارجع ‏تر است.

برتری اصلی روش غیرمستقیم آن است که تفاوت بین سود عملیاتی و جریان وجه نقد ناشی از فعالیت‏های عملیاتی به گونه برجسته‏ ای نشان داده می‏شود. به نظر بسیاری از استفاده کنندگان از صورت‏ های مالی، چنین روشی در ارائه‏ تصویری از کیفیت سود واحد تجاری، حائز اهمیت اساسی است.

2.جریان‏ های نقدی ناشی از بازده سرمایه ‏گذاری و سود پرداختنی بابت تامین مالی

پرداخت‏های مرتبط با سود و کارمزد تامین مالی، سود سهام و درآمد سرمایه ‏گذاری در سر فصل جداگانه‏ ای طبقه ‏بندی می‏شوند. مطابق با استانداردهای ایران، به دلایل زیر سر فصل جداگانه ‏ای به نام ” بازده سرمایه‏ گذاری‏ها و سود پرداختنی بابت تامین مالی ” در صورت جریان نقدی پیش بینی شده است:

  • جلوگیری از خدشه دار شدن یکنواختی ارائه صورت های مالی و در نتیجه تضعیف قابلیت مقایسه
  • ایجاد و هماهنگی بین صورت جریان نقدی و صورت سود و زیان
  • جلوگیری از تاثیر ساختار سرمایه واحد تجاری بر جریان نقدی ناشی از فعالیت‏های عملیاتی

بازده سرمایه‏ گذاری و سود پرداختنی بابت تامین مالی دربرگیرنده‏ ی دریافت‏های حاصل از مالکیت سرمایه گذاری و سود دریافتنی بابت سپرده های سرمایه گذاری بلند مدت و کوتاه مدت بانکی و نیز پرداخت های انجام شده به تامین کنندگان منابع مالی بابت سود تضمین شده است. نمونه اقلامی که در این طبقه قرار می‏گیرند به شرح زیر است:

*جریان های نقدی ورودی:

سود و کارمزد دریافتی

سود سهام دریافتی شامل سود سهام دریافتی از شرکت‏های سرمایه ‏پذیری که در سرمایه ‏گذاری در آن‏ها به روش ارزش ویژه در حساب ها انعکاس یافته است.

*جریان های نقدی خروجی:

سود وکارمزد پرداختنی

سود سهام پرداختنی

حصه‏ ای از اقساط اجاره به شرط تملیک پرداختنی که هزینه تامین مالی محسوب می‏شود.

3.جریان نقدی مالیات بر درآمد

جریان نقدی مرتبط با مالیات بر درآمد، در سرفصل فعالیت‏های عملیاتی منعکس نمی‏شود و بصورت یک سر فصل جداگانه گزارش می‏شود. دلائل این موضوع را می توان به شرح زیر دانست:

  • مالیات بر درآمد مربوط به فعالیت‏های عادی و غیر عادی است. بنابراین انعکاس آن در سر فصل‏ های فعالیت‏های عملیاتی گویای ماهیت آن نیست.
  • تخصیص اختیاری مالیات بر سر فصل های مختلف

اهمیت رقم مربوط به مالیات بر درآمد و گزارشگری رقم پرداختی بابت مالیات جریان های نقدی مرتبط با مالیات بر درآمد برای اغلب استفاده کنندگان صورت‏ های مالی دارای اهمیت ویژه است. جریان‏ های نقدی مرتبط با این طبقه، تنها منحصر به پرداخت‏ها یا علی الحساب‏ های پرداختی از بابت مالیات بر درآمد و یا استرداد مبالغ پرداختی از همین بابت است و در برگیرنده‏ی جریان‏ های نقدی مربوط به سایر انواع مالیات‏ها هم چون مالیات‏های تکلیفی، و مالیات‏های مستقیم وضع شده بر تولید یا فروش نمی‏باشد.

4.جریان نقدی ناشی از فعالیت های سرمایه گذاری

این طبقه شامل جریان‏ های ورودی و خروجی نقدی مربوط به تحصیل یا فروش دارایی‏های عملیاتی (اموال،ماشین آلات و تجهیزات)، خرید و فروش سرمایه‏گذاری‏های کوتاه مدت و بلند مدت، دارایی‏های نامشهود و نیز پرداخت و وصول تسهیلات اعطایی به اشخاص مستقل از واحد تجاری به جز کارکنان می باشد. نمونه اقلامی که در این طبقه قرار می‏گیرند به شرح زیر می باشند:

*جریان ورودی وجه نقد دریافتی از:

فروش اموال، ماشین آلات و تجهیزات

فروش سرمایه ‏گذاری

فروش دارایی‏ های نامشهود

وصول وام عطایی

*جریان‏ های خروجی وجه نقد پرداختی بابت:

تحصیل اموال، ماشین آلات و تجهیزات

سرمایه بلند مدت در اوراق بهادار و اوراق مشارکت

وام ‏های نقدی پرداختی به سایر اشخاص

تحصیل سایر دارایی های مورد استفاده در عملیات مانند دارایی های نا مشهود

5.جریان های نقدی ناشی از فعالیت های تامین مالی

این طبقه شامل جریان‏ های ورودی و خروجی نقدی مربوط به فعالیت‏های تامین مالی (استقراض یا انتشار سهام) جهت دریافت وجه نقد برای واحد تجاری است. جریان‏ های خروجی نقد زمانی رخ می‏دهد که اصل مقادیر به مالکان و اعتبار دهنده‏گان برگشت داده شود. نمونه اقلامی که در این طبقه قرار می‏گیرند به شرح زیر هستند:

*جریان ورودی وجه نقد دریافتی از:

محل انتشار نقدی سهام

اعتبار دهندگان از محل انتشار اوراق بدهی

*جریان خروجی وجه نقد پرداختی:

به اعتبار دهنده گان بابت اصل وام و استقراض دریافتی

بابت حصه اصل اقساط اجاره به شرط تملیک

بازخرید سهام (سهام خزانه)

یک قاعده اساسی

افزایش دارایی و کاهش بدهی و هزینه و ستانده = بدهکار = خروج وجه

کاهش دارایی و افزایش بدهی و درآمد و آورده = بستانکار = ورود وجه

فرض : قاعده فوق بر قرار است . مگر خلاف آن ثابت شود.

نمونه ای از مواردی که بر خلاف قاعده پیش گفته هستند :

استهلاک دارایی ‏ها – مطالبات مشکوک الوصول- درآمد سرمایه گذاری (روش ارزش ویژه) معاوضه دارایی‏ ها (بدون سرک نقدی)- تخصیص اندوخته- سود سهمی- تبدبل سهام ممتاز- تبدیل اوراق قرضه (هر دو روش)- انتشار غیر نقدی سهام- تجدید ارزیابی دارایی ثابت- افزایش ارزش سرمایه گذاری‏ها- کاهش ارزش سرمایه گذاری‏ها -کاهش ارزش موجودی‏ها- ضایعات غیر عادی- هزینه جذب نشده تولید و سایر موارد مشابه غیر موثر بر جریانات نقدی

در هر یک از موارد نمونه ذکر شده فوق نه اقلام بدهکار شده منجر به خروج وجه ، و نه اقلام بستانکار شده منجر به ورود وجه می گردد.

مبادلاتی نظیر نمونه های پیش گفته ، نباید در متن صورت جریان وجوه نقد انعکاس یابد.

(برخی از آنان نظیر انتشار غیر نقدی سهام ، معاوضه دارایی‏ها و … در یادداشت‏ های همراه صورت‏های مالی به گونه‏ ای مناسب افشا می‏گردد)

منابع تهیه صورت جریان وجوه نقد

الف) ترازنامه ابتدا و پایان سال مربوط

ب) صورت سود و زیان و صورت گردش سود انباشته سال مربوط

ج) برخی اطلاعات تفصیلی طی سال مربوط (اغلب این اطلاعات به فعالیت‏های سرمایه ‏گذاری و تامین مالی مرتبط است).

ارتباط بین ترازنامه و سودوزیان با صورت جریان وجوه نقد

صورت جریان وجوه نقد

انواع فعالیت‏های واحد تجاری که منجر به جریانات نقدی می‏گردد (بر اساس استاندارد حسابداری شماره 2 ایران)

  1. فعالیت‏های عملیاتی
    • وجوه نقد دریافتی از مشتریان
    • وجوه نقد پرداختی به فروشندگان
    • وجوه پرداختی به کارکنان و از جانب کارکنان
    • مزایای پایان خدمت پرداختی
    • سایر پرداخت‏ها (ابت هزینه‏ های عملیاتی)
  2. بازده سرمایه گذاری‏ها و سود پرداختی بابت تامین مالی
    • بهره (سود تضمین شده) دریافتی
    • سود سهام دریافتی
    • بهره (سود تضمین شده) پرداختی
    • سود سهام پرداختی
  3. مالیات بر درآمد
    • مالیات بر درآمد پرداختی
  4. فعالیت‏های سرمایه گذاری
    • وجوه نقد دریافتی بابت فروش دارایی‏ های ثابت مشهود
    • وجوه نقد دریافتی بابت فروش سرمایه گذاری‏ها
    • وجوه نقد دریافتی بابت اقساط تسهیلات (وام) اعطایی به دیگران
    • وجوه نقد پرداختی بابت خرید دارایی‏ های ثابت مشهود
    • وجوه نقد پرداختی بابت خرید سرمایه گذاری‏ها
    • وجوه نقد پرداختی بابت اعطای تسهیلات (وام) به دیگران
  5. فعالیت‏های تامین مالی
    • وجوه نقد دریافتی بابت انتشار سهام (افزایش سرمایه)
    • وجوه نقد دریافتی بابت تسهیلات (وام) از بانک یا انتشار اوراق قرضه

حسابداری تسعیر ارز

حسابداری تسعیر ارز

برخی از شرکت‏‏ها علاوه بر ریال ناچار هستند برخی از معاملات خود را با ارزهای خارجی انجام دهند. به این معاملات، معاملات ارزی گفته می‏شود. از مهم‏ترین انواع معاملات ارزی می‏توان به خرید و فروش کالاها و خدماتی اشاره نمود که وجه آن‏ها به صورت ارزی پرداخت یا دریافت می‏شود. همچنین معاملات مربوط به خرید یا فروش دارایی‏ها و ایجاد یا تسویه بدهی‏ها در صورتی که مبالغ آن، به ارز پرداخت یا دریافت شوند نیز از مثا‏ل‏ های معاملات ارزی هستند.

در هنگام ثبت معاملات ارزی، مبلغ این معاملات باید به ریال محاسبه شود. به عملیات تبدیل ارز به ریال تسعیر گفته می‏شود. در فرهنگ دهخدا تسعیر به معنای نرخ نهادن و قیمت گذاری می‏باشد. برای انجام عمل تسعیر باید به دو سوال زیر پاسخ دهیم:

1.برای تبدیل ارز به ریال باید از چه نرخ ارزی استفاده کنیم؟

2.در صورت تغییر نرخ ارز، اثر ناشی از این تغییر چگونه اندازه‏گیری و افشا می‏شود؟

برای تبدیل ارز به ریال باید از چه نرخ ارزی استفاده کنیم؟

ثبت اولیه در تاریخ معامله :

تمام معاملات ارزی در زمان ثبت اولیه باید براساس نرخ ارز در تاریخ انجام معامله به ریال ثبت شوند .

مثال: شرکت آلفا که فروش ارزی نیز انجام می‏دهد، کالایی را به قیمت 1000 دلار به شرکت بتا به صورت نسیه می‏فروشد. در تاریخ انجام این معامله نرخ دلار 30000 ریال بوده است، ثبت این رویداد در دفاتر شرکت آلفا به صورت زیر است:

حسابهای دریافتنی شرکت بتا 30000000

                                          فروش 30000000

بابت فروش کالا به شرکت بتا به مبلغ 1000 دلار

در تاریخ ترازنامه :

اقلام پولی: با نرخ ارز در تاریخ ترازنامه مجددا تسعیر می‏شوند. بنابراین ممکن است تفاوت در نرخ تسعیر داشته باشند.

اقلام غیر پولی: با نرخ ارز در تاریخ انجام معامله تسعیر می‏شوند. بنابراین تفاوت در نرخ تسعیر ندارند.

اقلام پولی: عبارت است از وجه نقد و دارایی‏ ها و بدهی‏ هایی که قرار است به مبلغ ثابت یا قابل تعیینی از وجه نقد دریافت یا پرداخت شوند (حساب‏هایی نظیر نقد و بانک، حساب‏ها و اسناد دریافتنی و حساب‏ها و اسناد پرداختنی جزو اقلام پولی هستند).

نمونه اقلام پولی: موجودی نقد( شامل موجودی ارزی)، سپرده‏ های کوتاه مدت، اوراق مشارکت، حساب‏ها و اسناد در یافتنی، ذخیره مطالبات مشکوک الوصول، مطالبات بلند مدت، حساب‏ها و اسناد پرداختنی، هزینه‏ های تعلق گرفته و پرداخت نشده، سود سهام پرداختنی.

نمونه اقلام غیر پولی: سرمایه گذاری در سهام، موجودی کالا، پیش پرداخت‏ها، دارایی‏ های ثابت مشهود و نامشهود، پیش دریافت، سرمایه.

در صورت تغییر نرخ ارز، اثر ناشی از این تغییر چگونه اندازه گیری می شود؟

ادامه مثال: در تاریخ ترازنامه نرخ ارز 35000 ریال بوده است. از آنجا که حساب‏های دریافتنی جزو اقلام پولی به حساب می آید،

باید با نرخ تاریخ ترازنامه مجددا تسعیر و تفاوت آن محاسبه شود:

5000000=(30000-35000)*1000

این مبلغ در اصل باید به حساب‏های دریافتنی شرکت آلفا اضافه شود، زیرا اگر شرکت بتا قصد تسویه بدهی خود را داشته باشد با

توجه به نرخ جدید ارز باید 5 میلیون ریال بیشتر پرداخت کند، بنابراین:

حسابهای دریافتنی شرکت بتا 5000000

               سود (زیان) ناشی از تسعیر ارز 5000000

روش برخورد حسابداری با سود و زیان ناشی از تسعیر ارز :

  • مبلغ سود و زیان ناشی از تسعیر ارز شناسایی شده در سود و زیان دوره تحت سرفصل “خالص سایر درآمدها و هزینه ‏های عملیاتی” یا “خالص سایر درآمدها و هزینه‏ های غیر عملیاتی” افشا می‏شود.
  • زیان حاصل از تسعیر ارز براساس اصول متداول حسابداری مشروط براتخاذ یک روش یکنواخت طی سال های مختلف از طرف مؤدی جزو هزینه های قابل قبول می‏باشد.

آیین نامه تحریر دفاتر

آیین‏ نامه اجرایی مربوط به نوع دفاتر، اسناد و مدارک و روش‏های نگهداری آن‏ها اعم از ماشینی (مکانیزه)  و دستی و نمونه اظهارنامه مالیاتی و نیز نحوه ارائه آن‏ها برای رسیدگی و تشخیص درآمد مشمول مالیات موضوع ماده 95 اصلاحی مصوب 1394/04/31 قانون مالیات‏های مستقیم

فصل اول: تعاریف

ماده 1. در این آیین ‏نامه اصطلاحات زیر در معانی مشروح ذیل، به کار می روند:

سازمان: سازمان امور مالیاتی کشور.

قانون: قانون مالیات‏های مستقیم مصوب سال 1366 و اصلاحیه ‏های بعدی آن.

دفتر روزنامه: دفتر روزنامه دفتری است که کلیه معاملات و رویدادهای مالی و محاسباتی با رعایت اصول و ضوابط مربوط به تنظیم دفاتر تجاری موضع قانون تجارت، اصول و ضوابط و استانداردهای حسابدار ی، در آن ثبت می‏گردد. دفتر مذکور می‏تواند بصورت دستی یا ماشینی (مکانیزه- الکترونیکی)  باشد.

دفتر کل: دفتری است که عملیات ثبت شده در دفتر یا دفاتر روزنامه برحسب سرفصل یا کدگذار ی حسابداری در صفحات مخصوص آن ثبت می شود به ترتیبی که تنظیم صورت‏های مالی لازم از آن امکان پذیر باشد. دفتر مذکور می‏تواند بصورت دستی یا ماشینی (مکانیزه- الکترونیکی) باشد.

دفتر روزنامه و کل مشترک: دفتری است که دارای ستو‏ن‏هائی برای سرفصل حساب‏های متفاوت باشد، به طوری که اشخاص حقوقی و حقیقی با ثبت و نگهداری دفتر مذکور بر طبق اصول و ضوابط و استانداردهای حسابداری، بتوانند نتایج عملیات خود را از آن استخراج و صورت‏های مالی لارم تهیه نمایند.

دفتر معین: دفتری است دستی یا ماشینی (مکانیزه- الکترونیکی) که برای تفکیک و مجزا ساختن هر یک از حساب‏های دفتر کل برحسب مقتضیات و شرایط حساب ممکن است نگهداری شود. کارت های حساب در حکم دفاتر معین است.

سایر دفاتر: دفاتری که به استناد مقررات قانونی مربوط از جمله قانون محاسبات عمومی و قانون شهرداری ها به عنوان دفاتر مورد استفاده قرار می گیرند.

اظهارنامه مالیاتی: اظهارنامه مالیاتی فرمی است به منظور اظهار درآمدها ، هزینه‏ ها ، دارایی ‏ها ، بدهی‏ ها ، سرمایه، معافیت‏ ها، درآمد مشمول مالیات، مالیات، بخشودگی مالیاتی و همچنین اطلاعات هویتی و مکانی حسب مورد که برای صاحبان مشاغل و اشخاص حقوقی موضوع قانون مالیات های مستقیم، بر حسب نوع و حجم فعالیت اشخاص مذکور مطابق نمونه‏ هایی که توسط سازمان، تهیه و اعلام  می شود.

سند حسابداری: فرمی است کاغذی یا ماشینی (مکانیزه- الکترونیکی) که یک یا چند رویداد مالی و محاسباتی طبق اصول و ضوابط حسابداری در آن ثبت و حاوی تجزیه حساب‏ها و توضیحات مربوط، متکی به مدارک بوده و با تأیید اشخاص مجاز، قابل ثبت در دفاتر می‏باشد.

مدارک حساب: عبارت از مستنداتی است دستی یا ماشینی (مکانیزه- الکترونیکی) که بیانگر وقوع یک یا چند فعالیت یا رویداد مالی یا محاسباتی بوده و اسناد حسابداری یا دفاتر بر مبنای آنها تنظیم و تحریر می گردد.

صورتحساب فروش کالا یا ارائه خدمات: فرمی است که در موارد فروش کالا یا ارائه خدمات بصورت دستی با شماره سریال چاپی و یا ماشینی با شماره سریال ماشینی و یا توسط سامانه صندوق فروش (صندوق ماشینی مکانیزه فروش) صادر می گردد.

سامانه صندوق فروش(صندوق ماشینی (مکانیزه) فروش):  پایانه ای است شامل سخت افزار و نرم افزار با امکان اتصال به سامانه سازمان، که قابلیت لازم از قبیل، ثبت خرید و فروش کالا و خدمات و هزینه‏ ها را حسب نوع و اندازه فعالیت واحد کسب و کار دارد.

مصرف کننده نهایی: شخص حقیقی است که کالا و خدمات را متناسب با نیاز خود برای مصارف شخصی خریداری کند و از آن برای عرضه کالاها و خدمات به دیگران استفاده ننماید.

فصل دوم: گروه بندی مؤدیان صاحبان مشاغل

ماده 2. صاحبان مشاغل براساس شاخص ‏ها و معیارهایی از قبیل نوع و یا حجم فعالیت به شرح ذیل گروه بندی می‏شوند:

الفحجم فعالیت:

1- گروه اول: مجموع مبلغ فروش کالا و خدمات سال قبل یا ده برابر درآمد مشمول مالیات قطعی شده (قبل از کسر معافیت) طبق آخرین برگ مالیات قطعی (مجموع اصلی و متمم) عملکرد سال 1391 و به بعد که تا تاریخ پایان دی ماه سال قبل از شروع سال مالیاتی ابلاغ شده باشد، هر کدا بیشتر از مبلغ سی میلیارد ریال باشد.

2- گروه دوم: مجموع مبلغ فروش کالا و خدمات سال قبل یا ده برابر درآمد مشمول مالیات قطعی شده (قبل از کسر معافیت) طبق آخرین برگ مالیات قطعی (مجموع اصلی و متمم) عملکرد سال 1391 و  به بعد که تا تاریخ پایان دی ماه سال قبل از شروع سال مالیاتی ابلاغ شده باشد. هر کدا بیشتر از مبلغ ده میلیارد و تا سی میلیارد ریال باشد.

3-گروه سوم: مودیانی که در گروه های اول و دوم قرار نمی گیرند، جز گروه سوم محسوب می شوند.

تبصره 1. در مواردی که صرفاً ارائه خدمات باشد، 50% مبالغ تعیین شده ملاک عمل می‏باشد.

تبصره 2. در مشارکت مدنی جمع مبلغ فروش کالا و خدمات و یا درآمد مشمول مالیات قطعی شده کلیه شرکاء ملاک عمل می‏باشد.

تبصره 3. مجموع مبلغ فروش کالا و خدمات سال قبل بر اساس فعالیت مؤدی در سال قبل می‏باشد.

بنوع فعالیت:

اشخاص ذیل فارغ از حجم فعالیت موضوع بند الف فوق از لحاظ انجام تکالیف موضوع این آیین‏ نامه جزء مؤدیان گروه اول محسوب می‏شوند.

1.دارندگان کارت بازرگانی (واردکنندگان و صادرکنندگان)؛

2.صاحبان کارخانه ‏ها و واحدهای تولیدی و بهره برداران معادن دارای جواز تأسیس و پروانه بهره برداری از وزارتخانه ذی ربط ؛

3.صاحبان هتل‏ های سه ستاره و بالاتر؛

4.صاحبان بیمارستان ‏ها، زایشگاه ‏ها، کلنیک‏ های تخصصی؛

5.صاحبان مشاغل صرافی؛

6.فروشگاه‏ های زنجیره ‏ای دارای مجوز فعالیت از وزارتخانه ذی ربط ؛

تبصره 1. مؤدیان مالیاتی که در هر گروه قرار می گیرند تا سه سال بعد، از نظر انجام تکالیف قانونی در طبقات پایین ‏تر قرار نخواهند گرفت.

تبصره 2.  در دو سال اول شروع فعالیت صاحبان مشاغل به استثناء مؤدیانی که بر اساس نوع فعالیت در گروه اول قرار می گیرند، انتخاب گروه و انجام تکالیف قانونی مربوط به انتخاب مؤدی خواهد بود.

تبصره3.  صاحبان مشاغلی که در گروه های دوم  یا سوم قرار می‏گیرند، می‏توانند در هر سال مالیاتی نسبت به انجام تکالیف گروه بالاتر اقدام نمایند. در این صورت مکلف به رعایت مقررات مربوط خواهند بود.

فصل سوماظهارنامه مالیاتی و نحوه ارائه آن

ماده 3. فرم اظهارنامه های مالیاتی برای صاحبان مشاغل موضوع این آیین نامه برای هر یک از گروه ‏های اول، دوم و سوم باید حداقل شامل موارد زیر باشد:

گروه اول:

  1. اطلاعات هویتی:
    • اطلاعات هویتی و مکانی.
    • مجوزهای فعالیت اقتصادی.
  2. درآمد مشمول مالیات، بخشودگی‏ های مالیاتی، معافیت ‏های قانونی و مالیات متعلق.
  3. موجودی مواد و کالا در اول و پایان دوره.
  4. واردات و صادرات کالاها و خدمات.
  5. صورت حساب سود و زیان.
  6. ترازنامه.
  7. اطلاعات شرکاء.
  8. اطلاعات حساب‏ های بانکی مربوط به فعالیت شغلی.

گروه دوم:

  1. اطلاعات هویتی:
    • اطلاعات هویتی و مکانی.
    • مجوزهای فعالیت اقتصادی.
  2. درآمد مشمول مالیات، بخشودگی‏ های مالیاتی، معافیت‏ های قانونی و مالیات متعلق.
  3. موجودی مواد و کالا در اول و پایان دوره.
  4. صورت درآمد و هزینه (اطلاعات خرید و فروش کالا و خدمات و هزینه های مربوط).
  5. اطلاعات اموال و دارایی‏های مربوط به فعالیت شغلی.
  6. اطلاعات شرکاء.
  7. اطلاعات حساب‏های بانکی مربوط به فعالیت شغلی.

گروه سوم:

  1. اطلاعات هویتی:
    • اطلاعات هویتی و مکانی.
    • مجوزهای فعالیت اقتصادی.
  2. درآمد مشمول مالیات، بخشودگی‏های مالیاتی، معافیت‏های قانونی و مالیات متعلق.
    • خلاصه درآمد و هزینه (اطلاعات خرید و فروش کالا و خدمات و هزینه‏های مربوط).
    • اطلاعات شرکاء.
    • اطلاعات حساب‏های بانکی مربوط به فعالیت شغلی.

تبصره: در مواردی که هر یک از اقلام اطلاعاتی فرم اظهارنامه مالیاتی صاحبان مشاغل برای هر یک از مودیان فاقد موضوعیت باشد، عدم تکمیل آن خللی به اعتبار اظهارنامه وارد نخواهد کرد.

ماده 4. مودیان موضوع این آیین نامه مکلف اند اظهارنامه مالیاتی خود را برای هر سال مالیاتی (بصورت انفرادی یا مشارکت) در موعد مقرر قانونی بصورت الکترونیکی از طریق درگاه ‏های الکترونیکی سازمان تسلیم نمایند. سازمان می‏تواند در مواردی که مقتضی بداند تسلیم اظهارنامه غیر الکترونیکی را بپذیرد.

تبصره: تسلیم اظهارنامه در اجرای ماده 178 قانون مورد پذیرش می‏باشد.

فصل چهارممشخصات دفاتر:

ماده 5. انواع دفاتر موضوع این آیین نامه عبارتنداز:

1.دفتر روزنامه.

2.دفترکل.

3.دفتر روزنامه و کل مشترک.

4.دفتر معین.

5.سایر دفاتر.

فصل پنجمتکالیف مؤدیان درخصوص نگهداری دفاتر و یا اسناد و مدارک

ماده 6. مقررات مربوط به روش‏ های نگهداری دفاتر و اسناد و مدارک:

الف– صاحبان مشاغلی که در گروه اول قرار می‏گیرند و کلیه اشخاص حقوقی مکلف به نگه داری دفاتر روزنامه و کل یا سایر دفاترحسب مورد دستی یا ماشینی (مکانیزه- الکترونیکی) متکی به اسناد و مدارک با رعایت موارد زیر می‏باشند:

1.رویدادهای مالی باید براساس استانداردهای حسابداری و روزانه به ترتیب تاریخ وقوع در دفتر روزنامه ثبت و حداکثر تا پانزدهم ماه بعد به دفتر کل منتقل گردد.

2.مؤدیانی که دفاتر دستی نگهداری می‏نمایند، مکلفند برای هر سال مالیاتی فقط از دفاتری که طی سال مالیاتی قبل  نزد مراجع قانونی ذی ربط ثبت شده استفاده نمایند. در مواردی که دفاتر ثبت شده مذکور در هر سال برای ثبت عملیات مالی مودیان تا پایان سال مالیاتی کفایت ننماید، مجاز به استفاده از دفاتر ثبت شده‏ی همان سال می‏باشند.

3.مودیان برای استفاده از سیستم الکترونیکی (نر افزار) جهت ثبت رویدادهای مالی خود، مکلفند از نرم افزارهای مورد قبول که دارای ویژگی‏ها، معیارها و ضوابط اعلامی سازمان باشد استفاده نمایند. سازمان موظف است ویژگی‏ ها، معیارها و ضوابطی که نرم افزار باید دارا باشد را اعلان عمومی کند.

3-1. استفاده از نرم افزارهای قبلی تا مدت سه سال پس از لازم الاجرا شدن اصلاحیه قانون (1395/01/01) خواهد بود. استفاده از نرم افزارهای مذکور بعد از مهلت فوق الذکر منوط به مطابقت آن با ویژگی‏ها، معیارها و ضوابط اعلامی از سوی سازمان است.

مودیان مکلفند تا قبل از مطابقت نرم افزار مورد استفاده با ویژگی‏ها، معیارها و ضوابط اعلامی از سوی سازمان، حداقل ماهی یکبار خلاصه عملیات داده شده به ماشین های الکترونیکی را در دفتر روزنامه ثبت و حداکثر تا پانزدهم ماه بعد به دفتر کل منتقل کنند.

در اجرای این بند، سازمان می تواند به منظور بررسی انجام وظایف محوله از ظرفیت علمی و تخصصی اشخاص حقوقی دولتی و غیردولتی استفاده نماید.

  • نگهداری دفتر روزنامه واحد برای ثبت کلیه عملیات و یا دفاتر روزنامه متعدد برای هر بخش از عملیات مجاز است.
  • اشتباه در شماره‏گذاری صفحات و همچنین اشتباهات ناشی از ثبت دفاتر در مراجع قانونی ذی ربط در صورت احراز، خللی به اعتبار دفاتر وارد نخواهد کرد.
  • نوشتن دفاتر با وسایلی که به سهولت قابل محو است (مانند مواد گرافیت) در دفاتر دستی ممنون است.
  • دفاتر و اسناد حسابداری می بایست بر اساس واحد پول رایج کشور و همچنین به زبان فارسی تحریر گردد.
  • در مواردی که دفاتر موضوع این آئین نامه توسط مقامات قضائی یا سایر مراجع قانونی و یا به عللی خارج از اختیار مؤدی از دسترس مؤدی خارج شود و صاحب دفاتر از تاریخ وقوع این امر حداکثر ظرف دو ماه دفاتر جدید ثبت و عملیات آن مدت را در دفاتر جدید تحریر کند و تأخیر تحریر عملیات در این مدت به اعتبار دفاتر خللی وارد نخواهد کرد.
  • تأخیر تحریر دفاتر در مورد اشخاص حقوقی جدیدالتاسیس از تاریخ ثبت شخص حقوقی و در مورد سایر اشخاص از تاریخ شروع فعالیت تا دو ماه مجاز خواهد بود.
  • اشخاصی که دارای شعبه هستند مکلفند با توجه به روش‏های حسابداری مورد عمل، خلاصه عملیات شعبه یا شعب خود را در صورتی که دارای دفاتر ثبت شده باشند، لااقل سالی یکبار (تا قبل از بستن حساب‏ها) و در غیر این صورت عملیات هر ماه را تا پایان ماه بعد در دفاتر مرکز ثبت کنند.
  • ثبت دفاتر ضمن سال مالی مشروط بر اینکه تا تاریخ ثبت هیچ‏گونه فعالیت مالی و پولی صورت نگرفته باشد، مجاز است.
  • ارائه دفاتر سفید و نانویس در حکم عدم ارائه دفاتر محسوب می‏شود.
  • مؤدیان مکلف به نگهداری دفاتر، باید نسبت به نگهداری دفاتر و اسناد و مدارک اقدام و در صورت درخواست اداره امور مالیاتی ارائه نمایند. در مورد نگهداری دفاتر و اسناد و مدارک بصورت ماشینی، اطلاعات باید به همان قالبی (فرمتی) که تولید، ارسال یا دریافت شده، نگهداری شود.

ب – صاحبان مشاغلی که در گروه دوم قرار می‏گیرند مکلفند برای هر سال مالیاتی اسناد و مدارک مربوط به معاملات خود از قبیل اسناد درآمدی فروش کالا یا ارائه خدمات و سایر درآمدها و اسناد خرید کالا، خدمات و دارایی و سایر اسناد هزینه‏های انجام شده را به تفکیک و به ترتیب تاریخ وقوع هر یک از رویدادهای مالی نگه داری و صورت درآمد و هزینه خود را ماهانه بر اساس آن تنظیم نمایند.

پ – صاحبان مشاغلی که در گروه سوم قرار می‏گیرند مکلفند برای هر سال مالیاتی اسناد و مدارک مربوط به معاملات خود از قبیل اسناد درآمدی فروش کالا یا ارائه خدمات و سایر درآمدها و اسناد خرید کالا و خدمات و سایر اسناد هزینه های انجام شده را نگهداری و خلاصه درآمد و هزینه سالانه خود را بر اساس آن تنظیم نمایند.

تمؤدیانی که رویدادهای مالی خود را به صورت ماشینی (مکانیزه- الکترونیکی) ثبت و نگهداری می‏نمایند (به استثنای مودیان گروه اول)، نیازی به ارائه دفاتر به صورت دستی ندارند. نگهداری اسناد و مدارک حساب به صورت ماشینی یا دستی الزامی است.

فصل ششم: تکالیف صاحبان مشاغلی که از سامانه صندوق فروش (صندوق ماشینی (مکانیزه) فروش) استفاده می‏نمایند:

ماده 7. صاحبان مشاغلی که نسبت به نصب و استفاده از سامانه صندوق فروش (صندوق ماشینی (مکانیزه) فروش) اقدام می‏نمایند در صورت رعایت آیین نامه اجرایی موضوع تبصره 2 ماده 169 قانون در نگهداری و ارائه اطلاعات مربوط، تکلیفی برای نگهداری دفاتر موضوع این آیین نامه نخواهند داشت. اشخاص حقوقی مشمول حکم این ماده نمی باشند.

فصل هفتم: صورتحساب فروش و نحوه صدور و ارائه آن

ماده 8. مودیان موضوع این آیین ‏نامه باید در موارد فروش کالا و یا ارائه خدمات صورتحساب نوع اول یا نوع دوم حسب مورد بشرح زیر صادر و نگهداری نمایند:

1.صورتحساب نوع اول باید دارای شماره سریال چاپی یا ماشینی حس مورد، تاریخ و حداقل در برگیرنده اطلاعات هویتی شامل نام، نام خانوادگی یا نام شخص حقوقی، شماره اقتصادی، نشانی کامل و کد پستی فروشنده و خریدار و مشخصات کالا یا خدمات ارائه شده، مقدار و مبلغ آن باشد.

تبصره: در صورت فروش به مصرف کننده نهایی درج مشخصات خریدار از نظر این آیین نامه الزامی نمی‏باشد.

2.صورتحساب نوع دوم که صرفاً در موارد استفاده از سامانه صندوق فروش (صندوق ماشینی (مکانیزه) فروش) صادره می‏شود باید دارای شماره سریال ماشینی، تاریخ و حداقل در برگیرنده اطلاعات هویتی شامل نام ، نام خانوادگی یا نام شخص حقوقی، شماره اقتصادی، نشانی کامل و کد پستی فروشنده و مشخصات کالا یا خدمات ارائه شده، مقدار و مبلغ آن باشد.

در مورد بندهای1و 2 فوق تا زمانی که شماره اقتصادی صادر نشده است درج شماره یا شناسه ملی در صورتحساب الزامی است.

فصل هشتم: سایر مقررات

ماده 9.  تغییر روش نگهداری دفاتر، اسناد حسابداری از ماشینی (مکانیزه- الکترونیکی) به دستی و بالعکس طی سال مالیاتی یا دوره مالی حسب مورد مجاز نخواهد بود.

ماده 10. هر یک از دفاتر مزبور می تواند به صورت ماشینی (مکانیزه الکترونیکی) و دستی نگهداری شود و مؤدیانی که از هر یک از روش‏های فوق استفاده می‏نمایند مکلّف به رعایت الزامات مربوط طبق این آیین نامه در هر یک از روش‏های مذکور حسب مورد می باشند.

ماده 11. سازمان می‏تواند تمام یا برخی از مودیان موضوع این آیین نامه را طبق اعلام کتبی به مؤدی ذیربط حداکثر تا شش ماه پس از پایان هر سال مالیاتی جهت اجرا از ابتدای سال مالی بعد به نگهداری دفاتر و اسناد حسابداری به صورت ماشینی (مکانیزه- الکترونیکی) مکلف نماید.

ماده 12. اشخاصی که دفاتر و اسناد حسابداری خود را به صورت ماشینی (مکانیزه- الکترونیکی) نگهداری می‏نمایند مکلفند حسب درخواست کتبی ماموران مالیاتی ذیربط ، هنگا رسیدگی ضمن ارائه دستورالعمل نحوه کار با نرم افزار مالی و حسابداری مربوط، رمز دسترسی لازم به اطلاعات نرم افزار را ارائه نمایند، در غیر اینصورت در حکم عدم تسلیم دفاتر خواهد بود.

ماده 13. مؤدیانی که از دفاتر و اسناد حسابداری ماشینی (مکانیزه-الکترونیکی) استفاده می‏نمایند مکلف‏اند حسب درخواست کتبی ماموران مالیاتی ذیربط ، اطلاعات مورد نیاز برای رسیدگی را در لوح فشرده، به ماموران یادشده ارائه نمایند.

ماده 14. مؤدیانی که از دفاتر و اسناد حسابداری دستی استفاده می نمایند مکلف‏اند حسب درخواست کتبی ماموران مالیاتی ذیربط دفاتر و اسناد و مدارک را برای رسیدگی به ماموران مالیاتی یادشده ارائه نمایند.

فصل نهم: نحوه ارائه دفاتر و اسناد و مدارک

ماده 15. دفاتر، صورت درآمد و هزینه ماهانه، خلاصه درآمد و هزینه سالانه و اسناد و مدارک حسب مورد  با درخواست کتبی اداره امور مالیاتی و یا گروه رسیدگی در روز و محل تعیین شده در برگ درخواست ارائه دفاتر و یا اسناد و مدارک (محل اقامتگاه قانونی مؤدی و یا محلی که قبلاً بصورت مکتوب به اداره امور مالیاتی اعلام شده است و یا محل اداره امور مالیاتی حسب مورد با توجه به نوع حسابرسی مالیاتی) تحویل و توسط اداره امور مالیاتی صورت مجلس می‏گردد.

فصل دهم: موارد رد دفاتر

ماده 16. تخلف از تکالیف مقرر در این آئین نامه در موارد زیر موجب رد دفاتر می باشد:

1.در صورتی که دفاتر ارائه شده نزد مراجع ذیربط به ثبت نرسیده باشد یا فاقد یک یا چند برگ باشد.

2.عدم ثبت یک یا چند فعالیت مالی در دفاتر به شرط احراز.

3.تأخیر تحریر دفاتر روزنامه بیش از 15 روز و تأخیر تحریر دفتر کل زاید بر حد مجاز مندرج در این آئین‏نامه.

4.عدم ثبت عملیات شعبه یا شعب در دفاتر مرکز طبق مقررات این آئین‏نامه.

5.در مواردی که دفاتر مزبور به ادعای مؤدی از دسترس وی خارج شده باشد و غیر اختیاری بودن موضوع مورد تائید بازترین مسئول اداره امور مالیاتی ذیربط قرار نگیرد.

6.عدم تطبیق مندرجات دفاتر قانونی با اطلاعات موجود در سیستم های ماشینی (مکانیزه – الکترونیکی)، در مورد اشخاصی که از سیستم های مذکور استفاده می‏نمایند.

7.جای سفید گذاشتن بیش از حد معمول در دفتر روزنامه.

8.عدم ارائه یک یا چند جلد از دفاتر ثبت شده اعم از تحریر شده و نانویس .

9.تغییر نرم افزار حسابداری مورد استفاده در طی سال مالیاتی بدون اطلاع قبلی اداره امور مالیاتی ذی ربط .

10.تغییر روش نگهداری دفاتر، اسناد حسابداری از ماشینی (مکانیزه- الکترونیکی) به دستی و بالعکس سال مالیاتی یا دوره مالی.

11.تحریر دفاتر به غیر از پول رایج کشور و زبان فارسی.

12.حذف برخی از عملیات در دفاتر الکترونیکی.

تبصره: در مورد بند 8 این ماده چنانچه سفید ماندن برای ثبت تراز افتتاحی باشد موجب رد دفاتر نخواهد بود و همچنین سفید ماندن ذیل صفحات دفتر در آخر هرروز یا هرهفته یا هرماه به شر طی که اسناد دارای شماره ردیف بوده و قسمت سفید مانده با خط بسته شود، به اعتبار دفتر خللی وارد نمی آورد.

ماده 17. هیات سه نفری حسابرسان موضوع بند 3 ماده 97 قانون مالیات های مستقیم (اصلاحیه مورخ 1380/11/27) در صورتی که با  توجه به دلایل توجیهی مؤدی و نحوه تحریر دفاتر و رعایت استانداردهای حسابداری و درجه اهمیت ایرادات مطروحه از سوی اداره امور مالیاتی و رعایت واقعیت امر، احراز نمایند که ایرادات مزبور به اعتبار دفاتر خللی وارد نمی نماید، مکلف است نظر خود را مبنی بر قبولی دفاتر و اسناد و مدارک اعلام نمایند.

تبصره: در اجرای مقررات تبصره ماده 97 قانون، مفاد این فصل به مدت سه سال (عملکرد سال 1395 لغایت 1397)و صرفاً در ادارات امور مالیاتی که طرح جامع مالیاتی به صورت کامل اجرا نشده است، جاری می باشد.

این آئین ‏نامه در اجرای ماده 95  قانون مالیات های مستقیم مصوب 1394/04/31 به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور در ده فصل و 17 ماده و 10 تبصره به تصویب و مقررات آن از 1395/01/01 لازم الاجرا بوده و نسبت به اشخاص حقوقی که سال مالی آن ها با سال شمسی منطبق نباشد، در مورد سال مالی که از 1395/01/01 به بعد آغاز می گردد جاری بوده و نسبت به سال مالی قبل از آن مفاد آئین نامه قبلی مجری می‏باشد.

آموزش حسابداری شعب

آموزش حسابداری شعب

شعبه: واحد تجاری یا بازرگانی است که دور از اداره مرکزی قرار دارد و طبق دستورالعمل‏های صادره از سوی اداره مرکزی نسبت به انجام عملیات تجاری اقدام می نماید.

انواع شعب :

1. مستقل  (Decentralized System)

2.غیر مستقل  (Centralized System)

3.شعب خارجی

همانطور که می دانید شعب کالاهای دریافتی از مراکز را بفروش می رسانند. برای ارسال کالا به شعب سه روش در نظر گرفته می شود:

1.قیمت تمام شده

2.قیمت تمام شده + درصدی از بهای تمام شده

3.قیمت فروش

1.دروش قیمت تمام شده

این روش زمانی مورد استفاده قرار می‏گیرد که نتوان قیمت فروش را تعیین کرد و یا امکان نگهداری کالا برای مدت طولانی امکان پذیر نباشد. (کالا فاسد شدنی باشد بعنوان مثال صنایع غذایی) . در روش قیمت تمام شده، مانده حساب موجودی کالای شعبه به منزله خلاصه سود و زیان می‏باشد.

مراحل بستن حساب‏ها در روش قیمت تمام شده:

1.موجودی کالای شعبه بسته می شود با حساب خلاصه سود و زیان شعبه

2.خلاصه سود و زیان شعبه بسته می شود با حساب سود و زیان ویژه شعبه

3.سود و زیان ویژه شعبه بسته می شود با حساب خلاصه سود و زیان مرکز

نکته : هزینه کالای ارسالی با خلاصه سود و زیان مرکز بسته می شود.

2.روش قیمت تمام شده + چند درصد سود

این روش زمانی استفاده می‏شود که امکان پیش بینی قیمت فروش وجود ندارد. به همین دلیل سود ناویژه بصورت تقریبی محاسبه شده و در حسابی به نام تعدیل کالای شعبه (ذخیره سود تحصیل نشده ) منظور می‏گردد.

شایان ذکر است که مانده حساب تعدیل کالای شعبه نشان دهنده سود یا زیان ناویژه شعبه می‏باشد و در پایان دوره مالی به حساب سود و زیان شعبه منتقل می‏گردد..

برای بستن حسابها در این روش ابتدا موجودی کالای شعبه را مانده‏گیری می‏کنیم، که مانده این حساب نشان دهنده سود یا زیان ظاهری شعبه می‏باشد. مانده بدهکار حساب موجودی کالای شعبه معرف زیان ظاهری و مانده بستانکار آن معرف سود ظاهری می‏باشد.

مراحل بستن حساب‏ها در روش قیمت تمام شده + چند درصد سود:

1.موجودی کالای شعبه           بسته می شود با حساب            تعدیل کالای شعبه

2.تعدیل کالای شعبه               بسته می شود با حساب            خلاصه سود و زیان شعبه

3.خلاصه سود و زیان شعبه      بسته می شود با حساب خلاصه سود و زیان

در این روش ما با قیمت سیاهه یا فروش روبرو هستیم. پس برای متمایز کردن قیمت تمام شده از سود اضافه شده به آن از روش زیر استفاده می کنیم:

سود ناویژه             20000 = 20%  × 100000

سیاهه (فاکتور)    120000 = 20000 + 100000

حال اگر بخواهیم از قیمت سیاهه به قیمت تمام شده برسیم باید بصورت صورت زیر عمل کنیم:

100000  = (120 ÷ 100) × 120000

در این روش مانده موجودی کالای شعبه معرف سود یا زیان ظاهری شعبه است که به حساب تعدیل بسته میشود. به دلیل سود ناویژه در این روش ثبتی که هنگام کالای ارسالی زده می شود نیز با روش قیمت تمام شده تفاوت دارد تا سود مورد نظر شناسایی شود.

موجودی کالای شعبه     به قیمت سیاهه یا فروش

              کالای ارسالی به شعبه                   به قیمت تمام شده

               تعدیل کالای شعبه                         سود ناویژه

3.روش قیمت فروش

این روش زمانی مورد استفاده قرار می‏گیرد که مرکز بتواند نرخ فروش را تعیین کرده و آنرا تقریبا ثابت نگهدارد پس زمانی که کالا در بازار انحصاری باشد کاربرد دارد.

 در این روش مانده حساب کالای ارسالی به شعبه  نشان دهنده فروش خالص شعبه می باشد. در این روش سود و زیان تفکیکی نداریم بلکه سود و زیان کل داریم و تنها یک حساب سود و زیان وجود دارد که همان حساب سود و زیان مرکز می باشد. برای ثبت موجودی کالای اول و پایان دوره در این روش بصورت زیر عمل می‏کنیم:

1.به قیمت تمام شده ثبت شود  که با سود و زیان کل اصلاح می شود.

2.به قیمت فروش ثبت می شود   که مانند ارسال و برگشت کالا ثبت می خورد.

موجودی اول دوره به قیمت فروش :

موجودی کالای شعبه xx 

                  کالای ارسالی به شعبه  xx

در پایان دوره :

کالای ارسالی به شعبه     xx 

                     موجودی کالای شعبه       xx 

بستن حسابها در روش قیمت فروش:

ابتدا موجودی کالای شعبه را مانده گیری کرده، که مانده آن نشان دهنده سود و زیان ظاهری شعبه بوده و با حساب کالای ارسالی به شعبه  بسته میشود.

1.موجودی کالای شعبه                  بسته می شود با حساب                کالای ارسالی به شعبه

2.کالای ارسالی به شعبه               بسته می شود با حساب                 خلاصه سود و زیان مرکز