صورت جریان وجوه نقد
نخستین هدف صورت جریان وجوه نقد تهیهی اطلاعاتی در ارتباط با دریافتها و پرداختهای نقدی واحد تجاری در طی یک دوره حسابداری میباشد. دومین هدف آن تهیهی اطلاعاتی با مبانی نقدی در ارتباط با فعالیتهای عملیاتی، سرمایهگذاری و تامین مالی واحد تجاری است. بنابراین صورت جریان وجوه نقد گزارشی از دریافتهای نقدی، پرداختهای نقدی و خالص تغییرات در نتایج نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی، مالیات بر درآمد، بازده سرمایهگذاری، سرمایهگذاری و تامین مالی شرکت در طی یک دوره حسابداری است.
طبقه بندی جریان نقدی:
صورت جریان وجوه نقد برای انعکاس تغییر در جریان نقد طی سال طراحی شده است. در این میان، تعریف وجوه نقد از اهمیت بالایی برخودار است. وجوع نقد به موجودی نقد و سپردههای دیداری نزد وبانکها و موسسات اعم از ریالی و ارزی (شامل سرمایهگذاری کوتاه مدت بدون سررسید) اطلاق میگردد.
طبق استانداردهای حسابداری ایران، صورت جریان وجوه نقد باید به ترتیب منعکس کننده جریانهای نقدی طی دوره، تحت سر فصلهای اصلی زیر باشد:
- فعالیتهای عملیاتی
- بازده سرمایهگذاری و سود پرداختنی بابت تامین مالی
- مالیات بر درآمد
- فعالیتهای سرمایهگذاری
- فعالیتهای تامین مالی
صورت جریان وجوه نقد هم چنین باید شامل صورت تطبیق ماندهی اول دوره و پایان دوره وجه نقد باشد.
- جریان نقدی ناشی از فعالیت های عملیاتی
شامل وجه نقد متآثر از عملیاتی است که در تعیین سود خالص به کار میروند. برای مثال دریافتهای نقدی بابت فروش کالا و خدمات و نیز پرداختهای نقدی به عرضه کنندگان جهت تحصیل موجودی و کارمندان جهت هزینهها.
مبلغ جریان های نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی، یکی از شاخصهای اصلی ارزیابی توانایی فعالیتهای عملیاتی شرکت در ایجاد وجه نقد کافی جهت بازپرداخت وام ها،نگهداشت توان عملیاتی و پرداخت سود سهام است. موارد منعکس در این طبقه از صورت جریان وجوه نقد، جریانهای ورودی و خروجی وجه نقد مرتبط با سود عملیاتی است. نمونهای از جریانهای نقدی معمول که در این طبقه قرار میگیرند به شرح زیر می باشند:
- جریان ورودی وجه نقد دریافتی از:
مشتریان حاصل فروش کالا و ارائه خدمات
سایر درآمدهای عملیاتی مانند وجه نقد دریافتی حاصل از حق الامتیاز، حق الزحمه و کارمزد
بابت قردادهای منعقد شده با اهداف تجاری و عملیاتی
- جریان های خروجی وجه نقد پرداختنی:
به فروشندگان کالا و خدمات
بابت حقوق و دستمزد
بابت مزایای پایان خدمت کارکنان
بابت قراردادهای منعقد شده با اهداف تجاری و عملیاتی
تفاوت بین جریان های ورودی و جریان های خروجی عملیاتی وجه نقد؛ خالص جریان وجه نقد ناشی از فعالیت های عملیاتی نامیده می شود. بسیاری از تحلیلگران، این مبلغ را بیش از سایر موارد دیگر مورد استفاده قرار می دهند، زیرا این مبلغ، معیار اندازه گیری سود خالص عملیاتی بر مبنای نقدی است. برای گزارش فعالیت های عملیاتی دو روش وجود دارد:
الف(روش مستقیم
ب( روش غیر مستقیم
رویکرد مستقیم
در این رویکرد، خالص جریان نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی با جمع تک تک جریانهای ورودی نقدی(از مشتریان و سایر منابع) و سپس کسر تک تک جریانهای نقدی خروجی (هم چون خرید کالا و پرداخت بابت هزینهها) بدست میآید.
برتری اصلی این رویکرد، انعکاس جداگانه دریافتها و پرداختهای ناخالص نقدی عملیاتی است. اطلاع از منابع مشخص دریافت نقدی و مقاصد مربوط به پرداختهای نقدی انجام شده در دورههای گذشته میتواند در براورد جریانهای نقدی آتی مفید واقع شود، لیکن این رویکرد با ارائهی جزئیات مربوط به خالص جریانهای نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی، به این امر کمک می کند.
نحوهی عمل در روش مستقیم بدین صورت است که با در اختیار داشتن ماندههای ابتدا و پایان دوره حسابهای دفتر کل و تعدیل حسابهای صورت سود و زیان تعهدی، به جریانهای نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی دست مییابیم.
رویکرد غیر مستقیم
این رویکرد با سود عملیاتی شروع و با انجام تعدیلاتی به شرح زیر به خالص جریان نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی دست مییابیم:
اثر معاملات و رویدادهایی که دارای ماهیت غیر نقدی است اما در محاسبه سود عملیاتی منظور شده اند. مانند استهلاک و هزینهی مطالبات مشکوک الوصول و هزینهی مزایای پایان خدمت کارکنان.
اثر اقلامی که در محاسبه سود و زیان عملیاتی دوره جاری منظور شده اند، لیکن جریان های نقدی مرتبط با آن ها در این دوره انجام نشده است مانند افزایش یا کاهش در مانده حسابهای موجودی کالا، حسابهای در یافتنی، حسابهای پرداختنی و پیش پرداخت هزینهها.
چرا از سود عملیاتی شروع می کنیم نه از سود خالص؟
آن گروه از جریانهای نقدی که مرتبط با بخش عملیاتی سود و زیان است، در صورت جریان نقدی به عنوان جریان نقدی عملیاتی طبقهبندی میشود و فعالیتهای عملیاتی عبارت از فعالیتهای اصلی و مستمر مولد درآمد عملیاتی واحد تجاری است. از آنجایی که سود خالص شامل اقلام غیر عملیاتی نیز میباشد، بنابراین استفاده از سود عملیاتی ارجعتر است.
برتری اصلی روش غیرمستقیم آن است که تفاوت بین سود عملیاتی و جریان وجه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی به گونه برجستهای نشان داده میشود. به نظر بسیاری از استفاده کنندگان از صورتهای مالی، چنین روشی در ارائهی تصویری از کیفیت سود واحد تجاری، حائز اهمیت اساسی است.
- جریانهای نقدی ناشی از بازده سرمایهگذاری و سود پرداختنی بابت تامین مالی
پرداختهای مرتبط با سود و کارمزد تامین مالی، سود سهام و درآمد سرمایهگذاری در سر فصل جداگانهای طبقهبندی میشوند. مطابق با استانداردهای ایران، به دلایل زیر سر فصل جداگانهای به نام ” بازده سرمایهگذاریها و سود پرداختنی بابت تامین مالی ” در صورت جریان نقدی پیش بینی شده است:
- جلوگیری از خدشه دار شدن یکنواختی ارائه صورت های مالی و در نتیجه تضعیف قابلیت مقایسه
- ایجاد و هماهنگی بین صورت جریان نقدی و صورت سود و زیان
- جلوگیری از تاثیر ساختار سرمایه واحد تجاری بر جریان نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی
بازده سرمایهگذاری و سود پرداختنی بابت تامین مالی دربرگیرندهی دریافتهای حاصل از مالکیت سرمایه گذاری و سود دریافتنی بابت سپرده های سرمایه گذاری بلند مدت و کوتاه مدت بانکی و نیز پرداخت های انجام شده به تامین کنندگان منابع مالی بابت سود تضمین شده است. نمونه اقلامی که در این طبقه قرار میگیرند به شرح زیر است:
- جریان های نقدی ورودی:
سود و کارمزد دریافتی
سود سهام دریافتی شامل سود سهام دریافتی از شرکتهای سرمایهپذیری که در سرمایهگذاری در آنها به روش ارزش ویژه در حساب ها انعکاس یافته است.
- جریان های نقدی خروجی:
سود وکارمزد پرداختنی
سود سهام پرداختنی
حصهای از اقساط اجاره به شرط تملیک پرداختنی که هزینه تامین مالی محسوب میشود..
- جریان نقدی مالیات بر درآمد
جریان نقدی مرتبط با مالیات بر درآمد، در سرفصل فعالیتهای عملیاتی منعکس نمیشود و بصورت یک سر فصل جداگانه گزارش میشود. دلائل این موضوع را می توان به شرح زیر دانست:
- مالیات بر درآمد مربوط به فعالیتهای عادی و غیر عادی است. بنابراین انعکاس آن در سر فصلهای فعالیتهای عملیاتی گویای ماهیت آن نیست.
- تخصیص اختیاری مالیات بر سر فصل های مختلف
اهمیت رقم مربوط به مالیات بر درآمد و گزارشگری رقم پرداختی بابت مالیات جریان های نقدی مرتبط با مالیات بر درآمد برای اغلب استفاده کنندگان صورتهای مالی دارای اهمیت ویژه است. جریانهای نقدی مرتبط با این طبقه، تنها منحصر به پرداختها یا علی الحسابهای پرداختی از بابت مالیات بر درآمد و یا استرداد مبالغ پرداختی از همین بابت است و در برگیرندهی جریانهای نقدی مربوط به سایر انواع مالیاتها هم چون مالیاتهای تکلیفی، و مالیاتهای مستقیم وضع شده بر تولید یا فروش نمیباشد.
- جریان نقدی ناشی از فعالیت های سرمایه گذاری
این طبقه شامل جریانهای ورودی و خروجی نقدی مربوط به تحصیل یا فروش داراییهای عملیاتی (اموال،ماشین آلات و تجهیزات)، خرید و فروش سرمایهگذاریهای کوتاه مدت و بلند مدت، داراییهای نامشهود و نیز پرداخت و وصول تسهیلات اعطایی به اشخاص مستقل از واحد تجاری به جز کارکنان می باشد. نمونه اقلامی که در این طبقه قرار میگیرند به شرح زیر می باشند:
- جریان ورودی وجه نقد دریافتی از:
فروش اموال، ماشین آلات و تجهیزات
فروش سرمایهگذاری
فروش داراییهای نامشهود
وصول وام عطایی
- جریانهای خروجی وجه نقد پرداختی بابت:
تحصیل اموال، ماشین آلات و تجهیزات
سرمایه بلند مدت در اوراق بهادار و اوراق مشارکت
وامهای نقدی پرداختی به سایر اشخاص
تحصیل سایر دارایی های مورد استفاده در عملیات مانند دارایی های نا مشهود
- جریان های نقدی ناشی از فعالیت های تامین مالی
این طبقه شامل جریانهای ورودی و خروجی نقدی مربوط به فعالیتهای تامین مالی (استقراض یا انتشار سهام) جهت دریافت وجه نقد برای واحد تجاری است. جریانهای خروجی نقد زمانی رخ میدهد که اصل مقادیر به مالکان و اعتبار دهندهگان برگشت داده شود. نمونه اقلامی که در این طبقه قرار میگیرند به شرح زیر هستند:
- جریان ورودی وجه نقد دریافتی از:
محل انتشار نقدی سهام
اعتبار دهندگان از محل انتشار اوراق بدهی
- جریان خروجی وجه نقد پرداختی:
به اعتبار دهنده گان بابت اصل وام و استقراض دریافتی
بابت حصه اصل اقساط اجاره به شرط تملیک
بازخرید سهام (سهام خزانه)
یک قاعده اساسی
افزایش دارایی و کاهش بدهی و هزینه و ستانده = بدهکار = خروج وجه
کاهش دارایی و افزایش بدهی و درآمد و آورده = بستانکار = ورود وجه
فرض : قاعده فوق بر قرار است . مگر خلاف آن ثابت شود.
نمونه ای از مواردی که بر خلاف قاعده پیش گفته هستند :
استهلاک داراییها – مطالبات مشکوک الوصول- درآمد سرمایه گذاری (روش ارزش ویژه) معاوضه داراییها (بدون سرک نقدی)- تخصیص اندوخته- سود سهمی- تبدبل سهام ممتاز- تبدیل اوراق قرضه (هر دو روش)- انتشار غیر نقدی سهام- تجدید ارزیابی دارایی ثابت- افزایش ارزش سرمایه گذاریها- کاهش ارزش سرمایه گذاریها -کاهش ارزش موجودیها- ضایعات غیر عادی- هزینه جذب نشده تولید و سایر موارد مشابه غیر موثر بر جریانات نقدی
در هر یک از موارد نمونه ذکر شده فوق نه اقلام بدهکار شده منجر به خروج وجه ، و نه اقلام بستانکار شده منجر به ورود وجه می گردد.
مبادلاتی نظیر نمونه های پیش گفته ، نباید در متن صورت جریان وجوه نقد انعکاس یابد.
(برخی از آنان نظیر انتشار غیر نقدی سهام ، معاوضه داراییها و … در یادداشتهای همراه صورتهای مالی به گونهای مناسب افشا میگردد)
منابع تهیه صورت جریان وجوه نقد
الف ( ترازنامه ابتدا و پایان سال مربوط
ب ( صورت سود و زیان و صورت گردش سود انباشته سال مربوط
ج ( برخی اطلاعات تفصیلی طی سال مربوط (اغلب این اطلاعات به فعالیتهای سرمایهگذاری و تامین مالی مرتبط است).
ارتباط بین ترازنامه و سودوزیان با صورت جریان وجوه نقد
| طبقه بندی اقلام در صورت جریان وجوه نقد | اقلام صورت جریان وجوه نقد | اقلام مرتبط در ترازنامه | اقلام سود و زیان و سود و زیان انباشته |
| فعالیتهای عملیاتی | وجوه دریافتی از مشتریان | حسابها و اسناد دریافتنی تجاری
پیش دریافت از مشتریان |
درآمد فروش |
| فعالیتهای عملیاتی | وجوه پرداختی به فروشندگان | موجودی مواد و کالا
پیش پرداخت و سفارشات کالا حسابها و اسناد پرداختنی تجاری |
بهای تمام شده کالای فروش رفته |
| فعالیتهای عملیاتی | وجوه پرداختی به کارکنان و از جانب کارکنان | حقوق و دستمزد پرداختنی
بیمه و مالیات پرداختنی حسابهای دریافتنی کارکنان |
هزینه حقوق کارکنان
هزینه بیمه سهم کارفرما |
| فعالیتهای عملیاتی | مزایای پایان خدمت پرداختی | ذخیره مزایای پایان خدمت | هزینه مزایای پایان خدمت |
| – | – | استهلاک انباشته | هزینه استهلاک |
| – | – | ذخیره م .م . | هزینه م . م |
| فعالیتهای عملیاتی | سایر پرداختها (بابت هزینههای عملیاتی) | پیش پرداخت هزینهها
هزینههای پرداختنی |
سایر هزینههای عملیاتی |
| بازده سرمایه گذاریها و سود پرداختی بابت تامین مالی | بهره دریافتی | بهره دریافتنی صرف یا کسر سرمایهگذاری در اوراق قرضه | درآمد بهره |
| بازده سرمایه گذاریها و سود پرداختی بابت تامین مالی | سود سهام دریافتی | سود سهام دریافتنی | درآمد سرمایه گذاری |
| بازده سرمایه گذاریها و سود پرداختی بابت تامین مالی | بهره پرداختی | بهره پرداختنی صرف یا کسر اوراق قرضه | هزینه بهره |
| بازده سرمایه گذاریها و سود پرداختی بابت تامین مالی | سود سهام پرداختی | سود سهام پرداختنی | تخصیص سود سهام (بدهکار سود انباشته) |
| مالیات بر درآمد | مالیات بر درآمد پرداختی | ذخیره مالیات بر درآمد | هزینه مالیات بر درآمد |
| فعالیتهای سرمایه گذاری | وجوه نقد دریافتی بابت فروش دارایی های ثابت مشهود | گردش بستانکار دارایی ثابت
گردش بدهکار استهلاک انباشته |
سود (زیان) حاصل از فروش دارایی های ثابت مشهود |
| فعالیتهای سرمایه گذاری | وجوه نقد دریافی بابت فروش سرمایه گذاریها | گردش بستانکار سرمایه گذاریها | سود (زیان) حاصل از
فروش سرمایه گذاریها |
| فعالیتهای سرمایه گذاری | وجوه نقد دریافتی بابت اقساط تسهیلات (وام) اعطایی به دیگران | گردش بستانکار تسهیلات (وام) اعطائی به دیگران | – |
| فعالیتهای تامین مالی | وجوه نقد دریافتی بابت انتشار سهام (افزایش سرمایه) | گردش بستانکار سرمایه | – |
| فعالیتهای تامین مالی | وجوه نقد دریافتی بابت تسهیلات (وام) از بانک یا انتشار اوراق قرضه | گردش بستانکار تسهیلات (وام) دریافتی یا اوراق قرضه پرداختنی | – |
| فعالیتهای تامین مالی | وجوه نقد پرداختی بابت بازپرداخت اصل تسهیلات (وام) یا اوراق قرضه | گردش بدهکار تسهیلات (وام) دریافتی یا اوراق قرضه پرداختنی | – |
صورت جریان وجوه نقد
انواع فعالیتهای واحد تجاری که منجر به جریانات نقدی میگردد (بر اساس استاندارد حسابداری شماره 2 ایران)
- فعالیتهای عملیاتی
- وجوه نقد دریافتی از مشتریان
- وجوه نقد پرداختی به فروشندگان
- وجوه پرداختی به کارکنان و از جانب کارکنان
- مزایای پایان خدمت پرداختی
- سایر پرداختها (ابت هزینههای عملیاتی)
- بازده سرمایه گذاریها و سود پرداختی بابت تامین مالی
- بهره (سود تضمین شده) دریافتی
- سود سهام دریافتی
- بهره (سود تضمین شده) پرداختی
- سود سهام پرداختی
- مالیات بر درآمد
- مالیات بر درآمد پرداختی
- فعالیتهای سرمایه گذاری
- وجوه نقد دریافتی بابت فروش داراییهای ثابت مشهود
- وجوه نقد دریافتی بابت فروش سرمایه گذاریها
- وجوه نقد دریافتی بابت اقساط تسهیلات (وام) اعطایی به دیگران
- وجوه نقد پرداختی بابت خرید داراییهای ثابت مشهود
- وجوه نقد پرداختی بابت خرید سرمایه گذاریها
- وجوه نقد پرداختی بابت اعطای تسهیلات (وام) به دیگران
- فعالیتهای تامین مالی
- وجوه نقد دریافتی بابت انتشار سهام (افزایش سرمایه)
- وجوه نقد دریافتی بابت تسهیلات (وام) از بانک یا انتشار اوراق قرضه
